שם הכותב: תאריך: 02 מאי 2013

רווח הון

בהתאם לסעיף 89(א') רווח הון הינו הכנסה חייבת כהגדרתו בסעיף 1 לפקודה

מבנה

  • חלק ב'- חלק פירותי
  • חלק ה'- חלק הוני

סעיף 88 הינו סעיף ההגדרות של החלק ההוני. מושגים שאינם מוגדרים בסעיף זה, יוגדרו בסעיף 1.

 

רווח הון- הגדרה

"הסכום שבו עולה התמורה על יתרת המחיר המקורי"

רווח הון הינו ההפרש בין התמורה שהתקבלה לבין יתרת המחיר המקורי (עלות מפוחתת, דהיינו עלות בניכוי פחת נצבר).

קיימים 4 תנאים מצטברים להתקיימות רווח הון:

  1. מדובר בנכס כהגדרתו בסעיף 88.
  2. מכירה, כהגדרתה בסעיף 88.
  3. קשר לישראל- אופן החיוב
  4. חלק פירותי (חלק ב') אינו גובר על חלק הוני (חלק ה')- סעיף 89(ג').

** כאשר ארבעת התנאים מתקיימים, קיים רווח הון המחויב במס.

תנאי 1- נכס- סעיף 88

הגדרת נכס כוללת כל רכוש בין אם הוא בישראל ובין אם הוא מחוץ לישראל, בין אם הוא מחושי ובין אם אינו מוחשי, בין אם הוא מקרקעין בישראל או מחוצה לה.

פס"ד אברך- מדובר באדם שהיה בעל מניות מיעוט בחברה. לימים בעלי המניות בחברה הסתכסכו. בשל העובדה שצבי אברך שהיה בעל מניות מיעוט בחברה הוא הרגיש כי עשקו אותו, ולכן הוא תבע את פירוק החברה. בעלי המניות האחרים שלא רצו שהחברה תפורק, הגיעו לפשרה עם אברך והציעו כי ללא קשר לפיצויי הפיטורין שיקבל, הוא יקבל סכום נוסף עבור ויתור הבקשה לפירוק החברה. נדגיש כי הסכום האמור אינו עבור המניות אלא עבור הויתור על הזכות להגיש תביעה לפירוק החברה. השאלה שנשאלה היא האם התמורה שקיבל צבי אברך חייבת במס רווחי הון.  בית המשפט קבע שצבי אברך מכר זכות ראויה, את הזכות לתבוע ללא קשר לבעלותו ולזכויותיו במניות, דהיינו מדובר בזכות בלתי מוחשית שנכנסת להגדרת נכס.

הגדרת נכס ממעטת 4 שימושים שאינם נכסים:

  1. מיטלטלין לשימוש אישי- מיטלטלין של יחיד המוחזקים על ידו לשימושו האישי או לשימוש בני משפחתו ולשימוש התלויים בו. לדוגמא- רכש פרטי של חברה, ייחשב לנכס. לעומת זאת, רכב פרטי של יחיד, לא בהכרח ייחשב לנכס
  2. מלאי עסקי- מכירת מלאי עסקי (כהגדרתו בסעיף 85) הינו אירוע פירותי ומתהווה הכנסה מכוח סעיף 2(1).
  3. זכות חזקה במקרקעין שמשמשת לצורך מגורים ולא לשם רווח- זכות החזקה במקרקעין לצרכי מגורים הינה הזכות לדמי מפתח. זכות זו הינה הזכות להמשיך ולהשכיר לדיירים יוצאים ונכנסים את המקרקעין. כל שאר הכספים שמתקבלים, הינם הכנסות מדמי מפתח. במכירת הזכות לדמי מפתח יש לבדוק האם היא שימשה למגורים.

אילו שימשה למגורים פרטיים        לא נכס       לא חייב במס רווח הון

אילו לא שימשה למגורים ושימש למטרת רווח      נכס

  1. מקרקעין בישראל- זכויות מקרקעין שעל מכירתן מוטל מס שבח או שהיה עשוי להיות מוטל מס שבח אילולא הם פטורים ממס שבח.

 

דוגמא מסכמת להגדרת נכס

נישום א' הינו קבלן בניין שבידיו קיים הרכוש הבא. קבע האם מדובר בנכסים, יש לבחון את 4 הסייגים

  1. בניין משרדים בישראל של עסקו- במקרה הנ"ל מדובר במקרקעין בישראל. היות שחוק מס שבח חל על מקרקעין זה,  עומדים בסייג הרביעי ולכן לא מדובר בנכס.
  2. בניין משרדים בחו"ל-. היות שאף אחד מהסייגים לא מתקיימים, מדובר בנכס.
  3. דירת מגוריו-  אילו הנישום גר בישראל, חל עליו חוק מס שבח, במכירת הידרה קיים פטור ממס שבח ולכן הסייג הרביעי מתקיים, מדובר במקרקעין בישראל  ולא מדובר בנכס.
  4. דירות למכירה בעסק שלו- בשל העובדה שמדובר במלאי עסקי, עומדים בסייג השני ולא מדובר בנכס.
  5. דירה מושכרת בחו"ל- היות שאף אחד מהסייגים לא מתייקם, מדובר בנכס.

 

תנאי 2- הגדרת מכירה- סעיף 88

"לרבות חליפין, ויתור, הסבה, העברה,  הענקה, מתנה, פדיון וכן כל פעולה או אירוע אחרים שבעקבותיהם יצא נכס בדרך כל שהיא מרשותו של אדם, והכל בין במישרין ובין בעקיפין אך למעט הורשה"

ההגדרה פותחת במילה "לרבות" ולכן מדובר בהגדרה פתוחה.

ניתן לחלק את ההגדרה ל-3 קבוצות:

  1. מכירות רגילות
  2. עסקאות מיוחדות- ויתור, הענקה, מתנה
  3. כל פעולה או אירוע שבגינם יצא נכס מרשותו של אדם. לדוגמא- שריפה שחיסלה את הנכס, גניבת נכס, ירושה לא תיכלל כמכירה ולכן לא מוטל מס רווח הון על נכס מורש.

 תנאי 3- קשר לישראל- סעיף 89(ב')

הסעיף קובע את אופן החיוב במס בישראל בגין רווחי הון.

סעיף 89(ב')(1)- תושב ישראל

תושב ישראל חייב במס על רווח הון שנצמח או שהופק בישראל או מחוץ לישראל. תושב ישראל (כהגדרתו בסעיף 1) בסעיף זה הוא גם אזרח ישראל (כהגדרתו בסעיף 3(א')).

סעיף 89(ב')(2)- תושב חוץ

תושב חוץ חייב במס בישראל רק על רווח הון שהופק בישראל.

סעיף 89(ב')(3)- קביעת מקום הפקת הרווח

הסעיף קובע במקביל לסעיף 4(א') היכן הופק הרווח. מקום הפקת רווח/ הפסד הון משמעותי ל- 3 אלמנטים:

  1. מיסוי תושב חוץ הממוסה על רווח הון שהופק בישראל בלבד.
  2. אופן מתן זיכוי לתושבי ישראל
  3. לעניין קיזוז הפסדים- להפסדי הון שנוצרו בחו"ל קיין דין מיוחד (סעיף 92).

רווח הון יחשב כמופק בישראל אם חל אחד מהמצבים הבאים:

  1. הנכס הנמכר נמצא בישראל
  2. הנכס הנמכר נמצא מחוץ לישראל אך הוא זכות לנכס (אופציה, ניירות ערך), למלאי עסקי או לזכות במקרקעין שנמצאים בישראל- במקרה זה יראו חלק מהתמורה שמיוחסת לנכס בישראל, כמופקת בישראל.

דוגמא- תושב חוץ בעל טרקטור בישראל, נותן אופציה המונפקת בחו"ל למכירת הטרקטור. במקרה הנ"ל הנייר בחו"ל ואילו הטרקטור נמצא בישראל. היות שמדובר בעקיפין בנכס בישראל, חלק מהרווח ממכירת האופציה יהיה חייב במס.

  1. מניה או זכות למניה בחבר בני אדם תושב ישראל
  2. זכות בחבר בני אדם תושב חוץ שהינו בעיקרו בעל זכות לרכוש (נכס, מלאי, מקרקעין בישראל) הנמצא בישראל- החלק שמיוחס לרכוש בישראל יהיה רווח שהופק בישראל.

דוגמא- תושב חוץ מחזיק מניות של חברה תושבת חוץ המחזיקה בשני נכסים- נכס בישראל בשווי 100 ₪, נכס בחו"ל בשווי 300 ₪. תושב החוץ מוכר את החברה תמורת 700 ₪. בהתאם לסעיף 89(ב')(3), יראו רק חלק מרווח ההון שהפיק תושב החוץ כרווח שהופק בישראל.

תנאי 4- חלק ב' (פירותי) אינו גבר על חלק ה' (הוני)

סעיף 89(ג') קובע כי במצבים בהם קיימת עסקה שניתן לסווגה כאירוע פירותי וכאירוע הוני, הסעיף הגובר הינו הסעיף הפירותי ולכן אירוע המס יהיה פירותי.

הגדרות

תמורה- הסכום שיש לצפות לו ממכירת נכס ע"י מוכר מרצון לקונה מרצון. אולם, אם פקיד השומה שוכנע שהמחיר בעד הנכס נקבע בתום לב מבלי שהושפע מקיום יחסים מיוחדים בין הצדדים, תהיה התמורה מחיר שנקבע בין הצדדים והכל בניכוי הוצאות המכירה (פרסום, עו"ד, שיווק) שעמד בהן המוכר.

 

יתרת מחיר מקורי (י.מ.מ)- המחיר המקורי בניכוי הפחת שנצבר (סכומים שניתנים בניכוי בהתאם לסעיף 21).

בפס"ד בן משה נקבע כי גם אם הנישום לא תבע את ניכוי הפחת מידי שנה, יש להחשיבו כחלק מהעלות המופחתת, דהיינו להפחיתו מהעלות.

בפס"ד לילי שמשון נקבע כי יש לנכות מהמחיר המקורי רק את הוצאות הפחת שהופחתו בפועל לאורך השנים מההכנסה החייבת.

 

מחיר מקורי– המחיר המקורי של הכנס נקבע לפי צורת ההגעה של הנישום אל הנכס.

קיימות מספר חלופות להגדרת מחיר מקורי:

  1. בנכס שנקנה- המחיר המקורי יהיה הסכום ששולם על מנת לקנות את הנכס, לרבות כל ההוצאות הנלוות בגין הכנס עד למועד הפעלתו.
  2. בנכס שהתקבל בחליפין- המחיר המקורי של הנכס שהתקבל בחליפין יהיה התמורה בעת החליפין.

דוגמא- נישום א' בעל סוס ונישום ב' בעל חמור ששווים 100 ₪. נישום א' מחליף עם נישום ב' את הסוס בחמור. לאחר שנתיים, נישום א' מוכר את החמור תמורת 400 ₪.

פתרון- קיימים 3 אירועי מס כלהלן:

א.      החלפת הסוס של נישום א (החלפה נחשבת למכירה)

תמורה בשווה כסף

100

יתרת מחיר מקורי

0

רווח הון

100

**היות שלא יודעים מהי עלות הסוס, נסיק שהינה 0.

ב.      החלפה החמור של נישום ב (החלפה נחשבת למכירה)

תמורה בשווה כסף

100

יתרת מחיר מקורי

0

רווח הון

100

ג.       מכירת החמור ע"י נישום א'

תמורה

400

יתרת מחיר מקורי

(100)

רווח הון

300

 

  1. נכס שנקבל במתנה- קיימים שלושה מצבים שונים התלויים במועד מתן המתנה:

א.      אילו המתנה ניתנה לפני 3.12.1951 המחיר המקורי יהיה שווי הנכס בעת שהתקבלה המתנה.

ב.      אילו המתנה ניתנה לאחר 3.12.1951 אך לפני 31.3.1968 המחיר המקורי יהיה בשיטת הכניסה לנעלים, דהיינו הנישום יקבל את המחיר המקורי של מי שנתן לו את המתנה וזאת עד לאדם האחרון שקנה שלא במתנה.

ג.       אילו הנכס ניתן במתנה אחרי 31.3.1968, קיימים שני מצבים:

  • הנכס התקבל במתנה שלא מקרוב- מחירו המקורי יהיה התמורה ביום מתן המתנה, כלומר השווי.
  • הנכס התקבל במתנה שפטורה ממס- מתנה בין קרובים יחידים, בהתאם לסעיף 97(א')(4( או מתנה למוסדות ציבור בהתאם לסעיף 97(א')(5). במקרים אלו תהיה כניסה לנעלים, דהיינו המחיר המקורי של הנכס של הנישום שקיבל את המתנה, יהיה המחיר המקורי של הנישום האחרון שקנה את הנכס שלו במתנה.

דוגמא-  סבא קנה מניות בעלות 100 ₪. הוא נתן מניות אלה במתנה לאבא כששוויין היה 300 ₪. האבא נתן את המניות לבנו כששוויין היה 700 ₪. הבן מכר את המניות לצד ג' תמורת 1,000 ₪. חישוב רווח ההון אצל הבן יהיה כדלקמן:

תמורה

1,000

מחיר מקורי

(100)

רווח

900

 

לצילום השיעור



+ 8 = שבע עשרה

תואר ראשון
תואר שני
מרצים