שם הכותב: תאריך: 20 אפריל 2013

סעיף 32- הוצאות שאין להתירם

 

"בבירור הכנסתו החייבת של אדם לא יותרו ניכויים בשל"

סעיף זה כולל רשימה סגורה של הוצאות שאינן מותרות בניכוי. חלק מההוצאות המנויות בסעיף משלימות את הוראות סעיף 17, דהיינו הוצאות שלא מוכרות על דרך השלילה. לעומת זאת חלק מההוצאות המנויות בסעיף זה מגדירות מהם הוצאות לא מוכרות.

 

סעיף 32 (1)- הוצאה פרטית

הסעיף תוקן בעקבות פס"ד פרי וקובע כי הוצאות פרטיות שאינן כרוכות ושלובות בתהליך הפקת ההכנסה של הנישום קרי טיפול בילדים, הוצאות לשם ההגעה למקום הפעילות (נסיעות) וכו' לא יותרו בניכוי.

סעיף 32 (2)- הוצאה מעורבת

"תשלומים או הוצאות, שאינם כסף שהוצא כולו לייצור ההכנסה ולשם כך בלבד"

סעיף זה משלים לסעיף 17 רישא וקובע כי הוצאה מעורבת שלא לשם ייצור הכנסה בלבד, לא תותר בניכוי. במקרה בו ניתן לחלק את ההוצאה המעורבת לחלק הפירותי ולחלק ההוני, ניתן להכיר בהוצאה הפירותית בלבד.

סעיף 32 (3)- סכום הוני

"הון שניטל או סכום כסף המשמש, או נועד לשמש, הון"

סעיף זה משלים לסעיף 17 רישא וקובע כי סכום שניטל מההון או שהוא סכום הוני בעצמו לא יחשב כהוצאה מוכרת.

דוגמאות:

  • חלוקת דיבידנדים לבעלי המניות של החברה לא תהיה הוצאה מוכרת היות שמדובר בכסף ששייך להון החברה.
  • מעביד נותן הלוואה לעובד שלו, והעובד לא מחזיר הלוואה זו. ברוב המקרים סכום זה הינו סכום הוני שלא מותר בניכוי. במקרה שמדובר בגוף שמסומך לתת הלוואות קרי בנקים, ההוצאה הינה הוצאה פירותית המותרת בניכוי.

 

סעיף 32 (4)- עלות השבחה

"עלות השבחה"

סעיף זה משלים לסעיף 17 וקובע כי עלות השבחה היא הוצאה לא מוכרת, כיוון שהיא לשם יצירת יתרון מתמיד (הוני) ולא לשם שמירה על הקיים (פירותי).

 

סעיף 32 (5)- חוזה ביטוח/ שיפויים

"כל הפסד או הוצאה הניתן להיפרע על פי ביטוח או חוזה שיפויים"

הסעיף קובע כי כל הפסד או הוצאה שבעתיד צפוי להיפרע מחוזה ביטוח לא יותר בניכוי, דהיינו כל החלק שמשופה אינו מותר בניכוי. לעומת זאת, את החלק שאינו משופה מותר בניכוי.

דוגמא: נישום מבטח את מלאי העסק ומשלם פרמיית ביטוח שנתית בסך 10,000 ₪. בהתאם לפוליסת הביטוח 80% מהמלאי מבוטח. במקרה זה 20% מהפרמיה מוכרת, לגבי 80% מהפרמיה קיימות 2 אפשרויות לפתרון:

1.      האפשרות הדווקנית- בהתאם לסעיף 32(5), 80% מהפרמיה לא מוכר כהוצאה. כאשר יתקבל התקבול מהביטוח ייתכן שההכנסה לא תהיה חייבת במס. סעיף 3(א) קובע שפיצוי בגין אומדן רווחים חייב במס. ניתן לראות כי שני סעיפים אלה סותרים זה את זה ולכן אפשרות זו לא הגיונית.

2.      הגישה הכלכלית- יש להכיר בהוצאה של ה- 80% בניגוד לסעיף 32(5) ולהכיר בהכנסה רק כשיתקבל הכסף מהביטוח. שיטה זו פרקטית יותר.

**יש לשים לב כי מדובר בהוצאה פירותית בלבד. לגבי הוצאות הוניות אין לבצע את הדיון כלל.

 

סעיף 32 (6)- דמי שכירות ותיקונים

"דמי שכירות ועלות תיקונים, של חצרים או של חלק מהם, ששולמו או שנגרמו שלא לשם ייצור הכנסה"

סעיף זה משלים את סעיף 17 רישא וקובע כי דמי שכירות ותיקונים הם הוצאות פירותיות, ולכן הן מוכרות. דמי שכירות ותיקונים שלא הוצאו לשם ייצור הכנסה לא מוכרים.

 

סעיף 32 (7)- תשלומי מס

"סכומים ששולמו, או שיש לשלמם כמס הכנסה"

סכומים ששולמו למס הכנסה הם לא חלק מתהליך הפקת ההכנסה ולכן לא יותרו בניכוי. סעיף 206 לפקודה קובע כי מס חוץ, דהיינו מס שמוטל בחו"ל על הכנסה שהופקה בחו"ל בידי תושב ישראל לא תהיה הוצאה מוכרת בחישוב ההכנסה החייבת, אך יינתן זיכוי כנגד המס בישראל.

דוגמא: תושב ישראל הרוויח בחו"ל 100 ₪ ושילם בחו"ל מס בסך 20₪. בישראל שיעור המס עומד על 50%.

100

סך הכנסת הנישום

(20)

הוצאה בחו"ל- לא מוכרת מכוח סעיף 206

(50)

הוצאה בארץ- לא מוכרת מכוח סעיף 32(7)

חישוב המס

הכנסה חייבת

100

חישוב תשלום המס בישראל

זיכוי מהמס

(20)

תשלום בישראל

30

 

סעיף 32 (9)- מענק פרישה או מוות

הסעיף אינו מתיר חלק מהתשלומים הבאים:

  • סעיף 32(9)(א')(1) וסעיף 32(9)(ב') – דנים על מענק פרישה או מוות שמשולמים ע"י חברה שבשליטתם של לא יותר מחמישה בני אדם המשולמים לבעל שליטה שהוא חבר בה או לאחר במקומו.
  • סעיף 32(9)(א')(2)- מגדיר מהן ההוצאות המוכרות המשולמות לקופת גמל עבור "החבר".

בעל שליטה- אדם המחזיק לבדו או ביחד עם קרובו (קרוב כהגדרתו בסעיף 76) באחת מהזכויות המנויות בסעיף:

  • 10% מהון המניות
  • 10% מכוח ההצבעה
  • בזכות לקבל 10% לפחות מהרווחים
  • בזכות למנות מנהל

דוגמא:

  • הבעל מחזיר 3% בחברה- לא בעל שליטה היות שהוא וקרובו (אשתו) לא מחזקים ביחד ביותר מ- 10%.
  • האישה מחזיקה 1% בחברה- בעלת שליטה כיוון שהאישה, הבעל והאח מחזיקים יחד 10%.
  • האח של האישה מחזיק 6% בחברה- בעל שליטה היות שהוא מחזיק יחד עם קרוביו (אחות) ביותר מ 10%.

חבר- אדם כבעל שליטה שיש לו לבד או יחד עם בן זוגו או שיש לבן זוגו במישרין או בעקיפין:

  • לפחות 5% מהון המניות
  • לפחות 5% מזכות ההצבעה
  • לפחות 5% מהרווחים

אין לקחת בחשבון זכויות של בן זוג שנרכשו לפני הנישואין או שהתקבלו בירושה.

דוגמא:

כדי לבחון האם מדובר בחבר, נדרש ראשית לבחון אם מדובר בבעל שליטה.

אחוז החזקת מניות

בעל שליטה

חבר

בעל- 2%

הבעל (2%)+ אשתו (4%)+ בן (6%) = 11% לכן מדבור ביותר מ 10% והבעל הוא בעל שליטה.

  • הבעל (2%) ואשתו (4%) מחזיקים ביחד ביותר מ- 5%, מדובר בחבר.

אישה -4%

האישה(4%) + הבעל(2%)+ הבן(6%) = 11% ולכן מדובר בבעלת שליטה.

  • האישה (4%) והבעל (2%) מחזיקים ביחד ביותר מ- 5%, מדובר בחבר.

בן- 6%

האב (2%)+ האם (4%)+ בן (6%) = 11% לכן מדבור ביותר מ 10% והבן הוא בעל שליטה.

הבן לבדו מחזיק ביותר מ- 5% ולכן מדובר בחבר.

חברת מעטים- חברה שבשליטתם של לא יותר מחמישה בני אדם. כלומר, חברה ש- 50% ממנה הם בשליטה של לא יותר מחמישה בני אדם. אילו כל חמשת בעלי המניות הם קרובים (לפי ההגדרה בסעיף 76) אזי מדובר בבעל משפחה אחד.

פס"ד שלם- הפס"ד מדבר על חברה שבבעלות רשמית של שתי נשים שאינן קרובות זו לזו. בפועל, החברה נוהלה ע"י הבעלים של כל אחת מהנשים. השאלה שעלתה היא האם הגברים הללו נחשבים כבעלי שליטה בחברה. הגברים טענו שהם לא בעלי שליטה כיוון שהם לא מחזקים בבעלות החברה. בית המשפט קבע שהגברים נחשבים כבעלי שליטה בשל העובדה שהם הפעילים והאקטיביים ושקרוביהם מחזיקים ביותר מ 10%.

סעיף 32(9)(א')(1)- מענק פרישה או מוות

הסעיף קובע כי תשלומי מענק פרישה או מוות שפטורים ממס בידי המקבל בהתאם לסעיף 9(7)(א'), שמשלמת חברה שהיא חברת מעטים (בשליטתם של לא יותר מחמישה בני אדם) לבעל שליטה שהוא חבר בה או לאחר במקומו, בשל שנות עבודה עד שנת 1975, לא יותרו בניכוי לחברה.

שלבי עבודה:

שלב א'- קביעת הסכום הפטור בידי הנישום בהתאם לסעיף 9(7)(א'):

מענק פרישה-סעיף 9(7)(א')-  הכפלת מספר שנות העבודה בערך הנמוך מבין:

  • המשכורת האחרונה
  • התקרה הנקובה בסעיף- 11,950

מענק מוות- סעיף 9(7)(א')(ב')(1)- הכפלת מספר שנות העבודה בערך הנמוך מבין:

  • שני משכורות אחרונות (משכורת כפול 2)
  • התקרה הנקובה בסעיף כפול 2- 23,920

שלב ב'- קביעת הסכום שמותר בניכוי לחברה המשלמת את הפיצוי בהתאם לסעיף 32(9)(א')(1):

כדי להתיר את ההוצאה בניכוי, נדרש שיתקיימו התנאים המצטברים כדלקמן:

  1. הפיצוי ניתן לבעל שליטה
  2. הפיצוי ניתן לחבר
  3. החברה שהעניקה את הפיצוי הינה חברת מעטים

עד שנת 1975- לא ניתן להתיר את ההוצאה בניכוי

החל משנת 1975- ניתן להתיר את ההוצאה בניכוי

דוגמא למענק פרישה-

בעל שליטה שהוא חבר בחברת מעטים מקבל פיצוי פרישה. משכורתו האחרונה בסך 10,000 ₪, תקרת הפטור הינה 11,950 ₪. שנות עבודתו בחברה היו כדלקמן:

עד שנת 1975- 10 שנים.

משנת-1975- 40 שנה.

שלב א'- קביעת הסכום הפטור בידי הנישום בהתאם לסעיף 9(7)(א'):

מענק פרישה-סעיף 9(7)(א')-  הכפלת מספר שנות העבודה בערך הנמוך מבין:

  • המשכורת האחרונה- 10,000
  • התקרה הנקובה בסעיף- 11,950

משכורת אחרונה

10,000 < 11,950 ולכן הסכום הפטור יהיה בסך:

שנות עבודה

שלב ב'- קביעת הסכום שמותר בניכוי לחברה המשלמת את הפיצוי בהתאם לסעיף 32(9)(א')(1):

כדי להתיר את ההוצאה בניכוי, נדרש שיתקיימו התנאים המצטברים כדלקמן:

  1. הפיצוי ניתן לבעל שליטה
  2. הפיצוי ניתן לחבר
  3. החברה שהעניקה את הפיצוי הינה חברת מעטים

הסעיף דן במישור ההוצאה שלא החברה ולא במישור ההכנסה של מקבל הפטור. בהתאם לסעיף, הפיצויים שהתקבלו בגין שנות עבודה שעד שנת 1975, לא יותרו בניכוי, ולכן:

עד שנת 1975-

לא מוכר

משנת 1975-

מוכר

דוגמא למענק מוות-

בהמשך לנתוני הדוגמא הקודמת, נניח כי מדובר במענק מוות.

שלב א'- קביעת הסכום הפטור בידי הנישום בהתאם לסעיף 9(7)(א'):

מענק מוות- סעיף 9(7)(א')(ב')(1)- הכפלת מספר שנות העבודה בערך הנמוך מבין:

  • שני משכורות אחרונות (משכורת כפול 2)-
  • התקרה הנקובה בסעיף כפול 2- 23,920

20,000 < 23,920 ולכן הסכום הפטור יהיה בסך:

משכורת אחרונה כפול 2

שנות עבודה

 

שלב ב'- קביעת הסכום שמותר בניכוי לחברה המשלמת את הפיצוי בהתאם לסעיף 32(9)(א')(1):

כדי להתיר את ההוצאה בניכוי, נדרש שיתקיימו התנאים המצטברים כדלקמן:

  1. הפיצוי ניתן לבעל שליטה
  2. הפיצוי ניתן לחבר
  3. החברה שהעניקה את הפיצוי הינה חברת מעטים

עד שנת 1975-

לא מותר

החל משנת 1975-

מותר בניכוי

 

סעיף 32(9)(ב) – מענק מוות

זהו סעיף המסייג את סעיף 32(9)(א')(1) ומתיר בניכוי הוצאה בגין מענק מוות גם עבור השנים שלפני 1975, בהתאם לשלבים כדלקמן:

שלב א'- בחירת הסכום הנמוך מבין:

  • משכורת אחרונה כפול 2
  • התקרה הנקובה בסעיף (ללא הכפלה ב-2)- 11,950

שלב ב'- קביעת התקרה המותרת בניכוי:

הכפלת הסכום הנמוך במספר השנים שלפני שנת 1975.

 

דוגמא

בהמשך לנתוני הדוגמא הקודמת, סעיף זה קובע כי ניתן להתיר בניכוי חלק מההוצאה שלא הותרה מכוח סעיף 32(9)(א')(1), דהיינו מתוך ה- 200,000 ₪ שלא הותרו יהיה ניתן להתיר חלק מההוצאה בהתאם לשלבים כדלקמן:

שלב א'- בחירת הסכום הנמוך מבין:

  • משכורת אחרונה כפול 2-
  • התקרה הנקובה בסעיף (ללא הכפלה ב-2)- 11,950

11,950 < 20,000

שלב ב'- קביעת התקרה המותרת בניכוי:

שנות עבודה לפני שנת 1975

ולכן התקרה שיהיה ניתן להתיר בניכוי הינה:

הסכום הנמוך משלב א'

 

מכאן שמתוך ה- 200,000 שלא הותרו מכוח סעיף 32(9)(א')(1), ניתן להתיר 119,950 ₪ ואילו  לא יותרו בניכוי.

32(9)(א')(2)- תשלומים סוציאליים

לפי לסעיף 17(5), מעביד שמפריש לעובדו הפרשות סוציאליות בהתאם לתקרות הנקובות לו, הוצאה זו תהיה מוכרת מבלי לזקוף לעובד הכנסה. סעיף זה, בניגוד לסעיף 17(5) קובע כי תשלומים שמשלמת חברת מעטים בשל חבר בה לקופת גמל עבורו (פיצויים, קצבה, קרן השתלמות, תגמולים), לא מוכרים לחברה כהוצאה, למעט התשלומים הבאים (חריגים):

  1. תשלומים לקופת גמל לפיצויים/ לקצבה- בהתאם לשיעורים שנקובים בסעיף 17(5) אך עד תקרה של  11,950 ₪ לשנה.
  2. תשלומים לקרן השתלמות- עד לסכום של 4.5% מהמשכורת הקובעת של אותו חבר. משכורת קובעת הינה למעשה הכנסת העבודה של החבר למעט כיסוי הוצאות, שעות נוספות ובונוסים, עד לתקרה של 16,000 ברוטו לחודש.

אילו חברת מעטים משלמת עבור חבר לקופת גמל את הסכומים הללו, הסכומים יהיו מוכרים. כל סכום אחר שהחברה תשלם לקופת גמל בגין החבר, לא יהיו מוכרים. (יש לשים לב כי תשלומים על עובדים רגילים יהיו מוכרים, הסעיף דן במקרה של חבר בלבד).

לצילום השיעור



3 + = ארבע

תואר ראשון
תואר שני
מרצים