שם הכותב: תאריך: 16 נובמבר 2014

שיעור 1

נושא 1 – מקצוע ראיית החשבון, מושגים בסיסיים ומטרת הביקורת

החשבונאות היא מכלול הפעולות והשפה שבאמצעותה אוספים, ממיינים ורושמים את הפעולות הכלכליות שבוצעו בעסק, כאשר התוצר הסופי של תוצר זה הינם הדו"חות הכספיים.

הביקורת הינה מכלול הפעולות שעל רו"ח המבקר לעשות כדיי שיוכל לחוות דעתו בשאלה האם ובאיזו מידה משקף המאזן באופן נאות את המצב הכספי ובאיזו מידה משקף דו"ח רוו"ה, דו"ח שינויים בהון ודו"ח תזרים מזומנים את תוצאות הפעולות של השינויים בהון ותזרימי המזומנים של החברה.

מטרת הביקורת על פי תקן ביקורת 110
של לשכת רו"ח בישראל בדבר מטרות ראשיות של רו"ח המבקר ועריכת ביקורת בהתאם לתקני ביקורת מקובלים בישראל הינה להגביר את רמת האמון בדו"חות הכספיים אצל משתמשים שעבורם מיועדים דו"חות, כאשר המטרה האמורה מושגת ע"י חוות הדעת של רו"ח המבקר בשאלה האם הדו"חות הכספיים משקפים באופן נאות מכל הבחינות המהותיות בהתאם למסגרת הדיווח המתאימה.


הביקורת אינה בדיקת אסמכתאות והתאמתן לרישומים בלבד, אלא כאשר רו"ח מבצע ביקורת על הדו"חות הכספיים, עליו לבדוק גם את הדברים הבאים ולבצע את הפעולות הבאות:

  1. אימות הדו"חות הכספיים – למשל, יתרה של 100ש"ח במזומן בדו"חות- נבדוק לפי היתרה בבנק
  2. לבדוק האם הדו"ח ערוך בהתאם לכללי החשבונאות המקובלים – ציבורית=IFRS, פרטית=IGAP וכו'
  3. בדיקה האם הדו"ח ממלא את כללי הדיווח המקובלים – לדוגמא: חברה ציבורית – תקנות ני"ע, בנקים – הוראות המפקח על הבנקים וכו'
  4. האם הדו"חות הכספיים נותנים שיקוף נאות – כלומר, שאין בדו"ח הצגה מוטעית מהותית

התוצר הסופי של הביקורת הינו חוות הדעת של רו"ח על הדו"חות הכספיים.


התפתחות המקצוע
בעלי הון מחליטים לייסד חברה ומשקיעים בה את כספם בתמורה להון מניות, בעלי ההון שהפכו לבעלי מניות ממנים מנהלים מקצועיים כדי לבסס את העסקים מבחינה כלכלית ולהגדיל את התשואה על השקעתם בחברה. אולם, לא תמיד מטרת המנהלים זהה למטרת בעלי המניות, כמו כן, קיים חשש שהמנהלים יסכנו את כספיי החברה. על כן, הנהלת החברה נדרשה להמציא לבעלים דין וחשבון על המצב הכספי ותוצאות הפעולות, ומנגד, בעלי המניות נדרשו לרו"ח מבקר חיצוני בלתי תלוי בחברה שהינו בעל מיומנות מקצועית מתאימה בהבנת הדו"חות הכספיים וזאת היות ולבעלים לא תמיד היה את הידע הדרוש לכך. נחיצותו של רו"ח נבעה מהצורך של החברה ובעלי מניותיה, כלומר, קודם היה קיים הצורך אשר עוגן בצורה סטטוטורית (חוקית) בחוק החברות.

סעיף 154 לחוק החברות – קבע את החובה החוקית למנות רו"ח מבקר. בהתאם לסעיף זה נקבע שכל חברה תמנה רו"ח מבקר שיבקר את הדו"חות הכספיים שלה ויחווה דעתו עליהם למעט חברה לא פעילה (יפורט בהרחבה בשיעור 3)

תקן ביקורת 110 – בדבר מטרות ראשיות של רו"ח המבקר ועריכת ביקורת בהתאם לתקני הביקורת המקובלים בישראל

התקן אושר במאי 2014 והוא ביטל את תקן ביקורת 73. המטרות הראשיות של רו"ח המבקר בעריכת ביקורת דו"חות כספיים הינם:

  1. להשיג מידה סבירה של בטחון שאין בדו"חות הכספיים בכללותם הצגה מוטעית מהותית, בין שמקורה בטעות ובין שמקורה בתרמית ועל ידי כך, לאפשר לרו"ח המבקר לחוות דעה בשאלה האם הדו"חות הכספיים משקפים באופן נאות מכל הבחינות המהותיות את המצב הכספי (מאזן) את תוצאות הפעולות (דו"ח רוו"ה) את השינויים בהון (דו"ח שינויים בהון) ותזרימי מזומנים (דו"ח תזרים מזומנים) בהתאם למסגרת דיווח מתאימה.
  2. לתת דו"ח רו"ח מבקר על הדו"חות הכספיים ולקיים תקשורת כנדרש ע"פ תקני ביקורת מקובלים בישראל.

חשוב להדגיש כי למרות שחוות דעתו של רו"ח גורמת לאמינות של הדו"חות, קורא הדו"חות אינו יכול להניח שחוות הדעת אינה מהווה ערובה להמשך קיומו של המבוקר כעסק חי (יילמד בשנת השלמה) וכן, שחוות הדעת אינה מתייחסת ליעילות ולאפקטיביות שהמבוקר מנהל את עסקיו.

מטרות משניות
המטרות המשניות של רו"ח המבקר (לא נקבע בתקן):

  1. לבדוק מוסכמות קיום העסק חי (הערת עסק חי)
  2. לגלות/לחשוף טעויות ותרמיות (שעומדות במבחן האדם הסביר)
  3. לבדוק את דיוק הרישומים בהנהלת חשבונות
  4. בדיקת תקינות הבקרה הפנימית

מה לא מהווה מטרת ביקורת:

  1. בדיקת יעילות
  2. מניעת טעויות ותרמיות
  3. לגלות דרכים חוקיות לחסכון במס
  4. טיפול בעינייני מס הכנסה
  5. לשפר את הנהלים

 

 

חלוקת האחריות בין רו"ח המבקר לבין החברה

אחריות החברה

בהתאם לתקן 110 – נקבע שהדירקטוריון וההנהלה של הישות אחראיים על הכנת הדו"חות הכספיים של הישות אשר נתונים לביקורת רו"ח.

בהתאם לסעיף 171(ג) בחוק החברות – נקבע שהדו"חות הכספיים יאושרו בידי הדירקטוריון ויחתמו בשמו.

אחריות רו"ח

בהתאם לסעיף 170 לחוק החברות – נקבע כי רו"ח המבקר אחראי על חוות דעתו בלבד כלפי החברה ובעלי מניותיה.

חובות הדירקטוריון וההנהלה

בהתאם לתקן ביקורת 110 – נקבע כי הדירקטוריון וההנהלה אחראיים על:

  1. הכנת הדו"חות הכספיים באופן נאות
  2. לקיים בקרה פנימית נאותה שתאפשר הכנת דו"חות כספיים ללא הצגה מוטעית מהותית.
  3. לספק לרו"ח המבקר גישה לכל מידע, מסמך, נתון או מקום שרלוונטי לביקורת הדו"חות הכספיים. (מתקשר לס' 168(א) לחוק החברות – יילמד בהמשך)

מגבלות מובנות

בהתאם לתקן ביקורת 110 – נקבע כי קיימות בביקורת מגבלות מובנות אשר משפיעות על יכולת המבקר לחשוף הצגה מוטעית מהותית ולכן, הוא אינו יכול להשיג ביטחון מוחלט שאין בדו"חות הכספיים הצגה מוטעית מהותית אלא רק בטחון סביר.

הגורמים למגבלות המובנות:

  1. האופי של הדיווח הכספי, כלומר, הכנת הדו"חות הכספיים כרוכה בשיקול דעת ההנהלה – הם נדרשים לקבל החלטות סובייקטיביות וליישם אומדנים.
  2. האופי של הביקורת – הביקורת כרוכה בשיקולים, כגון, עלות מול תועלת, החשש מקנוניה- במידה ומתבצע תרמית איכותית גם נהלי הביקורת האיכותיים ביותר לא יחשפו אותה, הביקורת לא מהווה חקירה, חוסר מידע – מידע שלא קיבלתי מההנהלה שיכול להשפיע על הביקורת.
  3. האיזון בין עלות מול תועלת – הצורך שהביקורת תיערך בפרק זמן סביר ובעלות סבירה. יחד עם זאת, השיקול של קושי, זמן או עלות גבוהה שקיום נוהל אינו מהווה לכשלעצמו בסיס להשמיט את הנוהל.
  4. מרבית ראיות הביקורת הינן משכנעות אך לא מוחלטות.

כתוצאה ממגבלות מובנות, קיים סיכון שאינו ניתן למניעה שהצגה מוטעית מהותית לא תזוהה בדו"חות הכספיים על אף היותה של הביקורת מתוכננת כיאות ומבוצעת כנדרש. על כן, גילוי בדיעבד של הצגה מוטעית מהותית אינו מעיד לכשלעצמו על כך שרו"ח כשל בעבודתו. יחד עם זאת, המגבלות המובנות אינן מהוות הצדקה לרו"ח המבקר להסתפק בפחות מראיות ביקורת משכנעות.

 

לצילום השיעור

 

לסיכום נוסף

 



+ 4 = שש

תואר ראשון
תואר שני
מרצים