שם הכותב: תאריך: 04 נובמבר 2013

בס"ד

14.10.2013

שיעור 1:

מהי החשבונאות? זו היא השפה שבאמצעותה אוספים, ממיינים, ורושמים את הפעילויות הכלכלית שבוצעו בעסק. התוצר הסופי של השימוש בשפה זו הוא הדוחות הכספיים.


מהי הביקורת? ישנן מספר מטרות לביקורת. הראשית, היא לראות את הדוחות הכספיים (לפי תקן ביקורת 73 ללשכת רו"ח בישראל), כלומר לאפשר למבקר לחוות דעה נאותות על הדוחות הכספיים בהתאם לעיקרון הסטנדרט הכפול כפי שנקבע בפס"ד הבנקאים. כלומר, האם הדוחות הכספיים משקפים באופן נאות בהתאם לכללי חשבונאות מקובלים מכלל הבחינות המהותיות, את מצבו הכספי של המבוקר (מאזן(, את תוצאות פעילותיו (דוח רווח והפסד), השינויים בהונו העצמי (דוח שינויים בהון), ותזרימי המזומנים שלו (דוח תזרים מזומנים).

מטרות משניות של הביקורת:

  1. בדיקת קיום מוסכמת "העסק החי".
  2. גילוי של מעילות, תרמיות, אי סדרים וטעויות בספרי החשבונות. חשוב לנו לדעת זאת משום שהתנהלות של נאותה יכולה להשפיע על הדוחות הכספיים, ורואה החשבון חתום על הדוח הכספי.
  3. בדיקת דיוק הרישומים בספרי החשבונות. איך? באמצעות קבלות, חשבוניות וכיוצא בכך.
  4. בדיקת תקינות הבקרה הפנימית. הבקרה הפנימית מהווה את ההתנהלות החברה, ורואה חשבון כחיצוני לחברה ירצה לדעת איך החברה מתנהלת.

נושאים שלא מהווים מטרות של הביקורת:

  1. מניעה- אנו א אמורים למנוע מעילות, תרמיות, אי סדרים וטעויות. נניח שבחברה אין מצלמות על הקופאים, שזה מהווה נוהל לא תקין, אפשר להגיד זאת למנהלה אך הם לא חייבים להקשיב לרואה החשבון.
  2. שיפור הנהלים.
  3. בדיקת יעילות התפעול. לדוגמה, אם אנו בודקים משכורות חשוב לדעת שכל האנשים הרשומים אכן עובדים ומקבלים שכר על כך. הדבר שאינו מעניין אותנו זו התפוקה שלהם, יעילותם, בזבוז משאבים וכדומה.
  4. גילוי דרכים חוקיות לחיסכון במסים.
  5. טיפול בענייני מס הכנסה.
  • אם החברה רוצה שרואה החשבון ייתן להם ייעוץ מס, זה אפשרי. אך זה לא נכנס בתוך נושא הביקורת, אלא כעוד נושא שאליו מתייחסים.

סיכום, הביקורת כוללת :

  1. אימות נתוני הדוחות הכספיים.
  2. בדיקה האם הדוח ערוך בהתאם לכללי חשבונאות מקובלים.
  3. בדיקה האם הדוח ממלא אחר כללי הדיווח המקובלים.
  4. האם כל הנאמר יחד נותן שיקוף נאות, כלומר מבטיח שאין בדוח הכספי הצגה מוטעית מהותית.
  5. התוצר הסופי של עבודת הביקורת הוא חו"ד על הדוחות הכספיים.

חלוקת אחריות: תקן ביקורת 73 קובע, כי הדוחות הכספיים, עריכתם והכנתם הינם באחריות של דירקטוריון וההנהלה של הגוף המבוקר. הדבר בא לידי ביטוי גם בס' 171 ג' לחוק החברות ששם נקבע כי הדוחות הכספיים יאושרו בידי הדירקטוריון וייחתמו בשמו. אחריות רו"ח היא על חוות דעתו, על הדוחות הכספיים. ס' 170 לחוק החברות קובע כי רו"ח המבקר אחראי על חוות דעתו כלפי החברה ובעלי מניותיה.

עקרונות כללים לעריכת הביקורת: על פי ס' 5 לתקן ביקורת 73 נקבע כי על רואה החשבון המבקר לנהוג בהתאם לכללי ההתנהגות המקצועיים של לשכת רו"ח בישראל. על פי כללים אלו, עליו:

  1. לנהוג ביושר ובהגינות.
  2. להימנע ממצב של תלות במבוקר. דוגמה: רו"ח גילה כי מנכ"ל החברה המבוקרת מעל בכספי החברה, על כן עליו לדווח על כך. במידה והמנכ"ל הינו קרוב משפחה של רו"ח, זה הוא מצב של קונפליקט עבור רואה החשבון. יש להימנע ממצבים של קונפליקטים שכאלה, מראש!
  3. לשמור על חובת הסודיות בעניינים מקצועיים הקשורים ללקוחותיו (לרו"ח מידע נרחב אודות החברה, התנהלותה, מצבה הכספי, לקוחותיה העיקריים, ספקיה – כל אלו פרטים שהחברה לא תרצה שידלפו). על מנת שהחברה לא תפחד למסור לנו פרטים אודותיה, רו"ח מחויב לשמור על סודיות.
  4. לתת דוח או חו"ד רק על סמך בדיקות שנערכו לפי כללים מקצועיים (נהלים, תקנים, פס"ד…).
  5. להקפיד על הרמה המקצועית הגבוהה, ועל מהימנותם של כל המסמכים היוצאים תחת ידיו של רו"ח ושל המידע שהוא מוסר.
  6. להתנהג בכבוד ובאדיבות כלפי עמיתים למקצוע (כללי אתיקה).
  7. על המבקר לבצע את הביקורת בהתאם לתקני הביקורת שנקבעים בישראל ע"י לשכת רו"ח.

מגבלות מובנות בביקורות:

  1. פעולת הביקורת נעשית בצורה מדגמית (לדוגמה- דגימה של חלק מלקוחות החברה, ולא כולם).
  2. החשש מקנוניה בחברה.
  3. מרבית ראיות הביקורת הן ראיות משכנעות, אך לא מוחלטות. אומדנים שאם שוגים בהחלטתם, אין לרואה החשבון אחריות על כך (כדוגמה- אחוז ההפרשה לחובות מסופקים).
  4. העבודה המוצעת על ידי רו"ח המבקר לצורך מתן חו"ד כוללת יסודות של שק"ד, ולא מדע מדויק.

שני שלבים לביקורת:

  1. סקר בקרה פנימית
    – בדיקת בקרה tests of control . עיקר הסקר הינו בדיקה וסקירה של מערכי המבנה הארגוני של המבוקר שיש לו השלכה על קביעת נאותות ונכונותם של מערכי החשבונאות והדיווח הכספי. כלומר, בודקים את השיטה, המדיניות והנהלים וכן אם הסביבה הארגונית היא סביבה תומכת או בעייתית. סביבה תומכת פירושה שיש סדר, קיימים נהלים, פיקוח ובקרה על מנת שטעויות יתגלו מיד כשהן קורות ובמקרה של אי סדרים, המערכת תחשוף אותן בהקדם האפשרי או תקשה על ביצוען. על התשתית הזו נשען רו"ח המבקר כאשר הוא מתכנן את הביקורת לצורך קביעת היקף הבדיקות המבססות.
  2. שלב הבדיקות המבססות – נהלי ביקורת Substantive tests.

    על סמך נאותות הבקרה הפנימית כותבים ומרכיבים את תכנית הביקורת כדי לבסס ולאמת את נתוני דוחות הכספיים. ההיקף, האופי והעיתוי של אותן הבדיקות נשען על נאותות הבקרה הפנימית שנבדקה בשלב המקדמי. ככל שהבקרה הפנימית טובה יותר, כך רו"ח יוכל לסמוך עליה יותר והמשמעות היא בדיקה פחות מפורטת ומעמיקה מכפי שיש לבצע במקרה שמתגלה שהבקרה הפנימית לקויה.

עקרון הסטנדרט הכפול: עיקרון זה נקבע בפס"ד הבנקאים 1994 בידי כבוד השופטת מרים נאור. בראשית שנות ה-80 ביצעו הבנקים וויסות לביקוש במניותיהם, כלומר המניות נסחרו על פי ביקוש מלאכותי שהזרימו הבנקים לטובת מניותיהם. הבנקים נתבעו, וכך גם רו"ח המבקרים. רו"ח טענו להגנתם כי עשו את מלאכתם נאמנה, שהרי הדוחות הכספיים הוצגו בהתאם לכללי חשבונאות מקובלים. בפס"ד נקבע כי קיימת חובה לעמוד בשני התנאים הבאים:

  1. הדוחות הכספיים ישקפו באופן נאות מכל הבחינות המהותיות את מצב העסקים של המבוקר ותוצאות פעילותיו.
  2. הדוחות הכספיים יהיו ערוכים בהתאם לכללי חשבונאות מקובלים.

במקרה בו שני התנאים לא עומדים יחד, וכדי שההצגה תהיה נאותה יותר, הרי שיש לסטות מכללי החשבונאות המקובלים. כלומר, התנאי הראשון של השיקוף הנאות עולה בחשיבותו על התנאי השני של כללי ההתנהגות המקובלים. במצב זה, יש לתת גילוי על הסטייה מכללי החשבונאות המקובלים וחו"ד של רו"ח המבקר תהיה חלקה.

ספקנות מקצועית: עפ"י תקן ביקורת 73, על המבקר לתכנן את הביקורת ולבצעה מתוך גישה של ספקנות מקצועית שלפיה ייתכן וקיימות סיבות הגורמות לדוחות הכספיים להיות מוצגים באופן מוטעה מהותי. לדוגמה, על המבקר לאסוף ראיות התומכות המידע שקיבל ההנהלה מבלי להניח שהמידע זה בהכרח נכון. הנחת היסוד הוא שהדוחות הכספיים שגויים ומוטעים ולכן על רו"ח המבקר לתכנן את הביקורת ולבצעה במטרה לאשש הנחה זו או להפריכה.



9 + ארבע =

תואר ראשון
תואר שני
מרצים