שם הכותב: תאריך: 05 ינואר 2013

ס'2 (5) – קיצבאות

ציטוט הסעיף: "קיצבה, מלוג או אנונה".

ידוע לנו כי כל סעיף 2 מדבר על הכנסות – פועל יוצא הוא, שגם קיצבה, מלוג ואנונה מהווים הכנסה.

  • קיצבה- תשלום חוזר ונשנה ע"פ דין (קצבת נכות, קצבת ילדים, קרנות פנסיה…). חשוב לזכור כי אם מדובר בתשלום שאינו חוזר, משמע חד-פעמי, לא מדובר בס'2 כלל, משום שסעיף זה מתייחס על עסקאות פירותיות בלבד, לא הוניות. מענק למשל לא נכנס תחת קטגוריה זו – כי הוא חד-פעמי. לסיכום, כל תקבול מביטוח לאומי מהווה קצבה!

ישנו חריג ספציפי לגבי "קצבת ילדים" שאינה מחויבת במס.

  • מלוג- תשלום מזונות לאישה/בעל/ילדים, וכן תשלומים שמשולמים ליורשים מתוך כספי עזבון. תשלום מזונות פטור מס בתנאים מסוימים מכוח ס'9 (22).
  • אנונה- זכות לקבלת תקבולים חוזרים ונשנים בד"כ בתמורה להעברת סכום אחד חד-פעמי, או בתמורה לנכס בעל ערך. סוג של "מכירת נכס" תמורת תשלומים קבועים בכל חודש. אם התשלום הוא חוזר ונשנה, אך אינו חודשי, אלא שנתי – יכול להיות שכן יחשב לאנונה. יתכן מאוד שהקשר בין הנכס לבין התשלומים יהיה מנותק.

איך מנתחים שאלה מסוג זה לפי סבא"פ?

נניח שאדם שילם לגרושתו מזונות ע"ס 1000 ₪.

סעיף- ס'2(5) – הכנסת מלוג.

בסיס דיווח- בסיס מזומן, כי לא מדובר בעסק (פס"ד קב' השומרים). ס'2(5) לא חל על עסק כלל.

אחוז מס- עבור יחיד כמובן שמס שולי לפי ס'141.

פסיקה- אין הרבה פס"דים עבור סעיף זה.

 

איך עושים אבחנה בין ס'2(5) בדבר אנונה לבין עסקה הונית?

סוגייה זו עלתה בביהמ"ש בפס"דים, ביניהם:

פס"ד ע"א 466/58 בודנהיימר- מדובר בבני זוג מבוגרים שהחליטו להתגרש. הם עשו ביניהם הסכם גירושים בו האישה מוותרת על כל מניותיה בחברה המשותפת שלהם לטובת הבעל-לשעבר, ובתמורה לכך היא תקבל למשך כל חייה תשלומים חודשיים. התשלומים החודשיים חושבו ע"פ ההנחה שהיא תחיה רק עוד 15 שנים. פקי"ש רצה לחייב לפי אנונה. האישה דרשה לחייב תשלומים אלו לפי רווח הון, שאז היה פטור ממס. האישה טענה שהיא מכרה לגרושה מניות עבור זרם תקבולים למשך 15 שנה. ביהמ"ש פסק שאכן מדובר בעסקה הונית, מכירה של מניות שהועברו במסגרת גירושים בתמורה לזרם תקבולים למשך 15 שנה. מאחר והיה פה חליפין – נכס בעד נכס – אזי מדובר באנונה על פניו.

במצב שאין קשר בין הנכס לבין התקבולים, זוהי אינה מכירה.

לסיכום הפס"ד: חלוקת נכס-הון בתשלומים. ניתן פיצוי הוני שניתן לשיעורין (בתשלומים). עסקה הונית שממוסה כרווח הון.

 

כללי אצבע:

  • אם יש קשר מובהק בין נכס שניתן לבין התמורה שמתקבלת ממנו, בד"כ מדובר בעסקה הונית. האנונה מתאפיינת בכך שזרם התקבולים לא קשור באופן מובהק בסכום המועבר בתמורה או בחישוב הנכס.
  • 3 סוגי ההכנסה המדוברים; קיצבה, מלוג ואנונה הם פירותיים.
  • סייג חשוב ביותר: כאשר ישנה עסקה שבה זרם התקבולים מסווה בחיקו עסקה בתשלומים של משהו הוני (כמו מכירת נכס – בית – בתשלומים) – מקור מס לפי ס'88 לרווח-הון.

ס'2 (6) – אחוזת בית וקרקע – דמי שכירות מנכס מקרקעין

הסעיף דן בכל דמי-השכירות, תמלוגים, דמי-מפתח, פרמיות ורווחים אחרים, שמקורם באחוזת ביתß משמע נדל"ניים בלבד!

הסעיף מטפל בהכנסות גם בארץ וגם בחו"ל. במילים אחרות: ממסה ע"פ השיטה המעורבת (פרסונלית וטריטוריאלית).

דמי-שכירות= דמי-שימוש, תשואה על נכס. זוהי הכנסה פסיבית לרוב:

  • אם מדובר בחברה להשכרת רכב – דמי השכירות שלה הם ה"מיין ביזנס" שלה – אזי הכנסה אקטיבית מכוח ס'2(1). בין כה וכה מה שנכנס לס'2(6) הוא רק נדל"ני.
  • בית מלון- דמי שכירות אקטיביים. ס'2(1)

לסיכום, דמי-שכירות פסיביים ימוסו לפי ס'2(6) ודמי שכירות אקטיביים ימוסו לפי ס'2(1).

פסיקה רלוונטית:

  1. פס"ד זודקביץ'- זודקביץ' נתן אפשרות לאדם אחר לכרות חול מהמגרש שלו בעבור תשלומים. הוא טען שהחול הוא חלק מהמגרש שלו, ולכן חלק מהנכסß אזי עסקה הונית. לעומת זאת, פ"ש טען שזוהי הכנסה מכוח ס'2(6) – "רווחים אחרים שמקורם בקרקע" (ציטוט מהפקודה). ביהמ"ש קבע כי פ"ש צודק, כי בעוד זודקביץ' מכר את החול, שווי הנכס שלו לא השתנה, הוא לא איבד את הנכס או חלק מהנכס – שום דבר לא השתנה בטאבו!
  2. פס"ד שפר שמרלינג- דוגמא לדמי-שכירות שאינם במזומן – "דמי שכירות בעין". מדובר בשני בעלים של פרדס, שהעסיקו אדם נוסף שיעזור להם בעבודת עיבוד הקרקעות. במסגרת ההסכם ביניהם, שפר ושמרלינג לא ישלמו לו במזומן בעבור עבודתו, אלא בתמורה יקבל את היבולים של חלק מסוים מהשטח (ולא את השטח עצמו!). משמע שברגע שמופסקת ההתקשרות ביניהם, השטח חוזר במלואו לשפר ושמרלינג. זוהי לא עסקה הונית, משום שאין פה מכירה את הזכות. למעשה הם נתנו לעובד תשלום בדמות הגידולים ß דמי שכירות. ביהמ"ש קבע כי מדובר בעסקת חליפין – עסקת "ברטר": לשפר ושמרלינג יש הכנסה מס'2(6) על השכרת השטח לעובד, בעוד שלעובד יש הכנסה ממשלח-יד מכוח ס'2(1) על הגידולים החקלאיים בשטח שהוקצה לו. העובד יכול לנכות כהוצאה את דמי-השכירות ששילם, מתוך ההכנסה שקיבל מכוח ס'2(1). חשוב לזכור שההכנסה היא לא בכסף, אלא בשווה-כסף.

עוד פס"דים שנלמדו והם רלוונטים גם לס'2(6) – קריית יהודית, בית הכנסת הגדול, ידידי האוניברסיטה >>> אבל איך נבחין בין ס'2(1) לבין ס'2(6)? ההבדל נעוץ בעניין "קיזוז הפסדים". בס'2(1) ניתן לקזז הפסדים בעוד שבס'2(6) לא ניתן לגלגל הפסדים קדימה ולקזזם.

2 נק' נוספות בהקשר של דמי-שכירות:

  • אם קניתי קרקע+רום (הזכות לגובה, אוויר) ß אם אמכור את הזכות לרום לשכן שליß עסקה הונית.
  • אם רכשתי קרקע ועליה אני בונה בית, ואין ברצוני להשתמש בשטח של המרתף – מכירת הזכות לבנות בשטח המרתף היא גם עסקה הונית.

*שיפורים במושכר* (מופיע תמיד במבחן)=

יש שוכר ויש משכיר. המשכיר הוא "בעל הבית". מונח זה דן במצב בו השוכר עושה שיפור/שיפוץ לנכס מקרקעין של המשכיר.

דוגמא: ההשכרה היא בתמורה ל100,000 ₪ בחודש ל5 שנים + השוכר מוסיף קומה בשווי 250,000 ₪.

הנכס השתבח, נוספה לו קומה. השבחת הנכס≠ שמירה על המצב הקיים (צביעה למשל).

איך נדע מי ימוסה בגין השיפור?

נדון דרך פס"ד מועדון כפר המכבים, שדרכו עלו כמה מבחנים בעניין שיפורים במושכר:

מדובר במועדון ספורט שהשכיר אולם ללא גג, חשוף. השוכרים רצו להוסיף גג לאולם. פ"ש טען כי ערך הגג שנוסף ע"י השוכרים הוא חלק מדמי-שכירות – כלומר הכנסה בידי המשכיר. בעל המועדון טען כי הוא לא ביקש להוסיף את הגג, והוא לא נהנה ממנו כלל.

ביהמ"ש קבע שיש לבחון את המבחנים הבאים:

  1. האם השיפוץ נעשה במסגרת הסכם השכירות?
  2. האם דמי השכירות הופחתו בתמורה לבניית הגג? אם הם פחות משווי שוק= יש קשר לשיפור.
  3. יש לבדוק האם המשכיר, בעל הנכס, נהנה מהשיפורים לאחר תום השכירות.
  4. יש לבדוק את משך השכירות אל מול השיפוץ. שכירות ארוכה= יותר בשביל השוכר.
  5. האם יש שיפור מהותי בשיפוץ? יותר מהותי = יותר הכנסה.
  6. מי יזם את השיפוץ? אם מדובר ביוזמת השוכר, אזי לא נכפה על המשכיר את ההכנסה.

במקרה הנ"ל- אף אחד מהמבחנים לא התקיים: לא הייתה ירידה בדמי השכירות, לא נחתם דבר כזה בהסכם וכמו כן, בעל הנכס לא נהנה מהשיפורים.

ביהמ"ש פסק שבמקרה זה התקיים "מבחן המתנדב", כלומר השוכר התנדב לבצע על חשבונו את השיפורים, ולכן אין לזקוף למשכיר הכנסה נוספת בגין השיפור.

בנוסף, בסיס הדיווח הוא בסיס מזומן לפי ס'8(ב) רבתי – על כל הכנסה מס'2(6) או ס'2(7).

דמי-מפתח= זכות עוד מימי המנדט שהייתה שכיחה בעבר בעיקר באזור ת"א. מדובר בנכס שמוחזק שהוא בין השכרה למכירה. דמי-המפתח עצמם הם הזכות, הנכס. מי שגר/יש לו משרד בנכס שמוחזק בדמי-מפתח- משלם סכום נמוך בקניית הנכס, אך מתווספים לו דמי-שכירות נמוכים מאוד. מצד בעל הזכות לדמי-מפתח, ההכנסה שלו היא מכוח ס'2(6).

דוגמא: נניח ישנו משרד שעולה 1 מליון ₪. משלמים לבעל הזכות סכום התחלתי של 200,000 ₪ על הנכס ועוד דמי-שכירות מופחתים לחודש ß כל אלו גם נכנסים לס'2(6).

זוהי הכנסה פירותית בלבד!

לא ניתן להוריש את הזכות לדמי-מפתח, ברגע שמתים הזכות תמה ומי שיושב בנכס – הנכס שלו כעת במלואו.

*הסבת הכנסה – ס'82-84*

מצב בו יש לי נכס והכנסה מהנכס, ואני מעבירה אותם למשהו אחר.

דוגמא: יש לי דירה, ועל כל שקל שנכנס לי אני משלמת חצי שקל מס שולי (=מס יחיד). אני יכולה להעביר את הבעלות של דמי-השכירות לבן שלי, שהוא סטודנט, ואז אין מס ß תכנון מס.

ע"פ הסעיפים הנ"ל, לא יתכן מצב שדירה רשומה על אחד ההורים ודמי השכירות הם עבור הבן.

מה כן מותר? לקבל דמי-שכירות ß לשלם עליהם מס ß ואז להעביר לצאצא שלך!

*ניכור הכנסה*

מצב בו בעלים של נכס מתנכרים להכנסה (לא רוצים את הכסף עבורו). לדוגמא, בן שננטש לא רוצה לקבל שקל מאבא שלו ß התנכרות. חוק יסוד כבוד האדם וחירותו מאפשר לאדם להתנכר מהכנסה באם לא מעוניין בה.

ס'82- הסב כללית.

ס'83- צעירים מתחת לגיל 20.

ס'84- הסבה שניתנת לביטול – הסבה שאני נותנת ואז מבטלת (מחזירה אלי).

פס"ד פוסקלינסקי- למר. פוסקלינסקי הייתה דירה שהעמיד אותה בדמי-מפתח לביתו. כשהבת עזבה את הדירה, העמיד אותה לדייר מוגן אחר. הדייר החדש שילם את חלקו לדירה – גם לאב וגם לבת.

האב החליט לוותר על חלקו בדמי-המפתח לטובת ביתו. פ"ש טען שזה בלתי אפשרי, משום שהוא מסב הכנסה לבת (שימוש בהכנסה), ולכן מחויב לפי ס'2(6). פוסקלינסקי טען שהוא נתן את הזכות מלכתחילה לביתו – אזי ההכנסה פטורה (התנכר). ביהמ"ש קבע שמי שזכאי לכסף עבור היציאה היא הבת, כלומר הכסף ששילם הדייר המוגן צריך לעבור לבת. ולכן, כשוויתר האב על ההכנסה, אין הוא חייב במס עליה. כלומר הבת היא זו שחייבת במס רווח הון (אז הייתה פטורה מהמס).

ס'2 (7) – השתכרות או רווח מנכסים אחרים

כל מה שאינו מקרקעין (לפי ס'2(6)) והוא בשכירות ß הוא ס'2(7);

דוגמאות: טרקטור (השכרתו), פטנט, נכסים בלתי-מוחשיים, תמלוגים משירים וכו'…

חב' מייקרוסופט שממציאה תוכנה- זה לא ס'2(7), אלא ס'2(1) – הכנסות מעסק.

אז מה קורה במצב בו משכירים את הפטנט/ידע להרבה שנים?

פס"ד ארו-פורנירים- חברה שעסקה בתחום העץ, והעבירה ידע בעיבוד עץ לתק' של 6 שנים עם אופציה ל6 שנים נוספות. בהסכם להעברת הידע נקבע:

  1. אסור למקבל הידע להעביר את הידע לאחר.
  2. השימוש בידע מבחינת טריטוריה יהיה באזור מוגבל. כמו כן, בעל-הידע יוכל להשתמש בידע באזורים הגיאוגרפיים האחרים.

עלתה השאלה:  האם הושכר הידע לפי ס'2(7), או שכבר נמכר ברווח הון (כי 12 שנים זהו זמן רב בו החברה "נפרדת" מהידע). ביהמ"ש התבסס על פסיקה זרה, פס"ד "רולסרויס" בדבר מנועים. שם היה סיפור דומה, בו נקבע בביהמ"ש שהתשלומים הם תמלוגים ולא מכירת ידע.

המבחנים שעלו בביהמ"ש:

  1. לא כל הזכויות עברו לחלוטין- חל רק על אזור גיאוגרפי מוגבל.
  2. הגבלות על הידע- לפי החוזה, לא הייתה אפשרות להשכרת-משנה (העברת הידע לאחר).
  3. אורך השימוש בנכס- ככל שתק' השימוש היא קצרה יותר, כך יראו בזה יותר השכרה, וככל שארוכה יותר –  תראה יותר כמכירה.

בסיס הדיווח בהכנסות משכירות

תקף לס'2(6) וס'2(7), מתייחס להכנסות משכירות.

  • ככלל, נישום שאין לו מלאי יכול לדווח במצטבר/ מזומן ß יכול לבחור. באם יש לו מלאי ß בסיס מזומן.
  • ·         לפי ס'8(ב) לפקודה הכנסות מס'2(6)-(7) יכללו בשנת המס שבהן נתקבלו לפי בסיס מזומן!
  • ·         חשוב: הכנסות משכירות ששולמו מראש ß ישולמו לפי ס'8(ב) ß חריג לבסיס הדיווח.
  • ·         דוגמא: נניח שקיבלתי 100,000 ₪ עבור 4 שנים במזומן.
  • o         לפי בסיס צבירה בכל שנה נכיר 25,000 ₪. לפי ס'8(ב)גם בבסיס צבירה יש להכיר בכל ה100,000 ₪ באותה שנת מס.
  • o         לפי בסיס מזומן יש להכיר את כל ה100,000 ₪.

 

לצילום שיעור 8

 

לצילום שיעור 9

 

 



− 2 = שבע

תואר ראשון
תואר שני
מרצים