שם הכותב: תאריך: 24 דצמבר 2012

ס'2 (2) – הכנסת עבודה – שכיר
מה כלול בסעיפים אלו?
• השתכרות או רווח מעבודה- ברגע שיש יחסי עובד-מעביד ע"פ המבחנים, מקור ההכנסה הוא ס'2(2).
• טובת הנאה או קצובה- כגון: יום כייף מהעבודה, ציוד מתנה מהעבודה…
• תשלומים לכיסוי הוצאות
• שווי שימוש רכב/טלפון נייד- באם הוצמד לשכיר רכב והוא משתמש בו לא רק לשימוש העבודה (צרכים פרטיים), אזי שווי שימוש הרכב(כלומר פחת, עלות אלטרנטיבית וכו'…) ירד ממשכורתו לצורך מימון המס.

!!! חשוב לזכור: כרטיס הכניסה לסניף 2(2) הוא יחסי-עובד-מעביד.
ס'2(2)(א) ממסה כל מה שקשור לעבודה, שכיר; משכורת, נסיעות, נייד מהעבודה, הפרשות סוציאליות, רכב, דלק…
אז איך עושים אבחנה בין ס'2(1) – הכנסה מעסק, לבין ס'2(2) – הכנסת עבודה (שכיר)?
• אם מדובר בעובד שכיר- אין ספק שמדובר בס'2(2).
• אם מדובר בעצמאי- אין ספק שמדובר בס'2(1).
• אם מדובר בפרילנסר- לא ברור. יש לבדוק ע"פ המבחנים.

המבחנים שנקבעו בפסיקה בעניין יחסי עובד-מעביד:
1. מבחן הפיקוח- מי מפקח על העובד בביצוע עבודתו ובאיזה אופן? יותר פיקוח=יותר עובד=ס'2(2). כמובן שבימינו אנו ישנה בעייתיות, מכיוון שיש יותר ויותר אנשים שעובדים מהבית, ואז המבחן נחלש.
2. מבחן ההשתלבות- ככל שאדם משתלב יותר במקום עבודתו, כך מעיד יותר על יחסי עובד-מעביד. שילוב במסגרת העבודה יחשב לישיבה לארוחת צהריים עם הקולגות, יוצאים יחד לימי-כייף וכו'. גם פה יש קושי להוכחה כאשר ישנם כאלו העובדים מהבית.
3. מבחן מקבלי השירות, "מבחן הטורקי"- "משרתם של כמה אדונים". הכוונה היא שכשאדם עובד במשרה מלאה – הוא נותן שירות למעסיק היחידי שלו. אבל, אם הוא עובד קבלן/יש לו מס' מעסיקים – אז הוא אינו שכיר, משמע לא ס'2(2).
4. מבחן כלים וחומרים- במידה והוא שכיר, ס'2(2), בד"כ הכלים והחומרים יסופקו ע"י המעביד. לדוגמא, מרצה במכללה יקבל כיתה, מקרן וטושים ללוח ע"י המכללה – המעביד.
5. מבחן הסיכון- לשכיר משכורת קבועה (=לא סיכון), אולם לעצמאי אין בטחון; פעם מרוויח ופעם מפסיד.
6. מבחן ההפרשות הסוציאליות- במידה ומפריש המעביד לעובד הפרשות סוציאליות מעבר לשכרו, כמו למשל קרן השתלמות, קופת גמל, פנסיה- נוטה לכיוון עובד.
• המבחנים הללו אינם מצטברים, ההכרעה תקבע לפי לאן שכף המאזניים תטה.
• למעשה כל 6 המבחנים הללו קובעים אם האדם הוא שכיר לפי ס'2(2)  יש יחסי עובד-מעביד, או עובד לפי ס'2(1) עצמאי, אין יחסי עובד-מעביד.

דוגמאות לפס"דים הדנים ביחסי עובד-מעביד–
1. פס"ד הפועל טבריה–עלתה השאלה: האם שחקני הקבוצה הם עובדים של אגודת הספורט? במילים אחרות, האם מתקיימים מבחני יחסי עובד-מעביד?היישום לשאלה זו היה ע"פ המבחנים, ונקבע ע"י ביהמ"ש שאכן מתקיימים יחסי עובד-מעביד בין השאר בשל המבחנים הללו: היה פיקוח (חלוקת קנסות), מבחן כלים וחומרים (מקבלים תלבושות), ההשתלבות הייתה חזקה (טסים לחו"ל יחד)  אזי הם לא פרילנסרים.
2. פס"ד מכבי חיפה- דומה מאוד לפס"ד הקודם, אותו קונספט.

הטבות המשולמות לעובד – מחויבות במס או לא?–
מדובר בתלושים לחג, כסף שניתן לעובד כדי לרכוש בגדי עבודה, תשלומים על לימודים.
העניין הוא, שמס הכנסה לא מעוניין ש"יעקפו" אותו במתן ההטבות הללו.
במבחן, עלינו לציין את סבא"פ בסיטואציות כאלו: סעיף 2(2), בסיס מזומן, אחוז מס שולי (יחיד) ופסיקה רלוונטית:
1) פס"ד עיריית בת ים-בבעלות עיריית בת-ים היו כמה מתנ"סים. לקראת חופשת הקיץ, החליטה "לחסוך" לעובדיה, ולהעניק להם את קייטנת הקיץ עבור ילדיהם בחינם, וזאת במקום שיוציאו את כספי הקייטנה ממשכורתם. זוהי הטבה, העוקפת את מס-הכנסה. למה? כי זה לא עובר דרך המשכורת, לא מגולם בה. כמה סוגיות העולות מתוך הפס"ד:
1.1. עובדי עיריית בת-ים טענו כי אין עליהם לשלם מס עבור הטבה זו  טענו שעצם העובדה שההטבה היא חינמית, אין למסותה. טענה זו נדחתה ע"י ביהמ"ש.
1.2. מבחן הנהנה העיקרי- מי נהנה יותר מההטבה הזו? העובד או המעביד? מצד אחד, אם הילד לא היה בקייטנה, העובדים היו צריכים לקחת חופש מהעבודה ולהיעדר  טובת המעביד! אך מצד שני, הקייטנה היא בחינם וחוסכת סכום כסף נכבד לעובדים. ביהמ"ש קבע שהנהנה העיקרי הוא העובד, ועל-כן הם אלו שחויבו במס.
1.3. לאחר שנקבע שהעובדים צריכים לשלם מס עבור ההטבה שקיבלו, עלתה השאלה בדבר גובה המס. העובדים טענו שאין עליהם לשלם מס הנגזר מתוך שווי שוק (כמה עולה הקייטנה לאדם הסביר, האובייקטיבי), אלא לפי עלות המכר(עלויות נטו). טענה זו נדחתה גם היא, לבסוף הם שילמו לפי שווי שוק. ההנחה שמותרת לעשות היא לא לפי עלות המכר, אלא הנחה שבמילא המעביד היה עושה לצרכן הרגיל.
2) פס"ד דן אגודה שיתופית- מדובר בדן חברת האוטובוסים. לפני מס' שנים היא החליטה לעשות לעצמה "מתיחת פנים" –יישור קו מבחינת לבוש העובדים. הם רכשו לעובדיהם חולצות,נעליים, כובעים וכו'. פקיד-שומה טען שניתנה לעובדים טובת הנאה, ועל-כן הם מחויבים במס. "דן" טענו כי ע"פ המבחן "הנהנה העיקרי" – אין סיבה לשלם מס. ביהמ"ש קבע שכל פריט שהעובד יכול להשתמש בו מחוץ לשעות העבודה (נניח פריטים בלי הלוגו עליהם) –ימוסה על-ידם. השאר –ימוסה ע"י המעביד.

דוגמאות להטבות שהעובד מקבל ממעבידו–
1.פס"ד צילומנטל-חברה שנתנה תלושים לעובדיה כדי לקנות בגדי עבודה. בפועל, העובדים יכלו לקנות עם התלושים הללו פריטים נוספים פרט לבגדי עבודה. ביהמ"ש קבע שזוהי טובת הנאה.
2. פס"ד בנק יהב- הבנק מימן לעובדיו את התואר השני, ועלתה השאלה בדבר המיסוי על מימון התואר. כאשר יש משהו שנותן יתרון מתמיד לעובד – לדוגמא תואר ראשון – אשר משפר משמעותית את כושר ההשתכרות של העובד  אזי טובת הנאה לעובד! הוא זה שחייב במס. ביהמ"ש החמיר וקבע שגם תואר שני, כמו תואר ראשון, ימוסה, וזאת על אף שהוא משפר ומשביח פחות מהתואר הראשון.

לסיכום:
הכל זה עניין של מי נהנה יותר? של מי טובת ההנאה? עובד או מעביד? מי שנהנה=מי שישלם מס.
• תווי קנייה באשר הם (לקניית בגדים, תלושי חג וכו') – חייבים במס (פס"ד צילומנטל).
• לימודים אקדמאיים הממומנים ע"י המעביד חייבים במס ע"י העובד (פס"ד בנק יהב). אבל אם מדובר בהשתלמות למען השמירה על הקיים/ השתלמות שהעובד יוצא אליה מתוך חובה ולא מרצון – לא יחויב במס על ידו.
• מעביד שבונה חדר-כושר לעובדיו באחת הקומות במשרד/מממן להם חדר-כושר- טובת הנאה לעובדים. יש סייג, אם מדובר בעסק של מאבטחים שזקוקים לגוף חטוב ושרירים – טובת המעביד (למעביד יש אינטרס שעובדיו ישמרו על כושר כדי שיהיו חסונים וחזקים). יש לדון.
• מעביד שבונה חדר-אוכל לעובדיו- טובת הנאה לעובדים. גם כאן יש סייג, כי ניתן לטעון שעצם הישיבה יחדיו של העובדים מביאה לתפוקה ויעילות גבוהה יותר אח"כ (מתגבשים), וגם חוסך להם זמן מהפסקת הצהריים – ואז חוזרים לעבוד מהר יותר. גם פה יש לדון.

החזר הוצאות–
• כשמעביד מביא לעובד כסף עבור הוצאות כלליות שיש לעובד על העסק – אש"ל (אוכל, שתיה, לינה) ועוד – מחויב במס ע"י העובד. כמו כן גם החזר הוצאות על דלק, שימוש בנייד וכדומה.
• כשעובד קונה משהו לעסק מכספו, מביא קבלה למעביד, והמעביד מחזיר לו כסף עבור רכישתו (התחשבנות מול קופה קטנה)  העובד לא מחויב במס. פס"ד גברת פרי.
• לעיתים כאשר המעביד לא ירצה שהעובד יספוג את המס בעבור ההטבות הנ"ל, יעלה המעביד את שכרו של העובד – כך שבסופו של דבר בקיזוז המס העובד לא ירגיש בהבדל.

ס'2 (3) – בוטל, לא נלמד
ס'2 (4) – הכנסה פסיבית, הכנסה שנצמחה
הסעיף מתייחס לדיבידנד, ריבית, הפרשות ודמי-נכיון:
1. ריבית- אין הגדרה מפורשת לריבית בפקודה. ריבית היא למעשה דמי-שימוש בכסף שמבטאת סיכון וערך זמן. עלינו לבדוק כשאנו נתקלים בריבית, האם היא הכנסה מכוח ס'2(1) או מכוח ס'2(4):
• אם הכנסת הריבית היא מכוח ה"מיין ביזנס" של החברה, מכוח העסק, אזי כמובן שמכוח ס'2(1) – בנקים, חב' השקעות – הכנסות אקטיבית, הכנסות מעסק.
• אם הכנסת הריבית היא עבור משקיע פרטי, שזהו לא עיסוקו העיקרי – כלומר הכנסה פסיבית, שנצמחת – אז ס'2(4).
• אם הכנסת הריבית היא אינטגרלית לעסק – ראו פס"ד KBI – אזי לפי ס'2(1). אשראי לקוחות הוא בד"כ אינטגרלי (ריבית לא נצמחת רק מפקדונות, אלא גם מאשראי לקוחות).
פס"ד לידור- נקבע שהריבית והפרשי ההצמדה הם ההפרש בין סכום שנתן אדם בנק' זמן מסוימת לבין הסכום שהחזירו בנק' זמן עתידית.
פס"ד ברוך צימרמן- ברוך צימרמן זכה בלוטו. הוא קיבל את הכסף רק אחרי הרבה שנים, משום שהייתה מחלוקת בדבר מי כתב את הטופס זכייה. בסופו של דבר קיבל את הכסף עם ריבית של 11%. הוא מבחינתו טען שאין יחסי לווה-מלווה עם הלוטו, לכן אין ריבית ואין לשלם מס על ה11%. ברוך ניסה להוכיח זאת, כדי שלמעשה לא יהיה מקור להכנסה – ואז לא יחויב במס. ביהמ"ש קבע זוהי כן ריבית, ועל-כן יהיה מחוייב במס. משמע על כל תוספת מעל לקרן עצמה – כולל הפרשי הצמדה – יכלל בריבית.
2. דיבידנד- אין לדיבידנד הגדרה מפורשת בפקודה, אלא רק ב"חוק החברות". זהו סכום המשתלם לבעלי המניות מתוך רווחי החברה. דיבידנד תמיד משולם באופן יחסי לבעלי המניות (מי שיש לו יותר אחוזים – יקבל יותר). רק חברה בעלת עודפים תוכל לקבל דיבידנד. דיבידנד בין חברות בישראל פטור ממס לפי ס'126. כמובן שעל דיבידנד מחברה זרה ישולם מס 25% (מס חברות). דיבידנד של חב' ישראלית שמחלקת בחו"ל או דיבידנד מחב' זרה שמחלקת לחב' בארץ – ישולם. בעל המניות עצמו ישלם 25% מס על הדיבידנד אם יש לו פחות מ5% מניות – מעל זה 30%.
3. הפרשי הצמדה- ההגדרה מעוגנת בפקודה, לרבות הפרשי שער- כלול בהפרשי הצמדה, הגדרתו גם כן מעוגנת בפקודה. הפרשי שער זה רק כתוצאה מקרן מלווה מט"ח או הלוואה שיש להחזירה במט"ח.
דוגמאות:
• שינוי במדד/צמוד למדד=הפרשי הצמדה.
• שינוי במטבע לא בגין מלווה מט"ח= הפרשי הצמדה.
• הלוואה במט"ח רק כשצמוד לשע"ח מט"ח= הפרשי שער. כלומר אם קיבלתי הלוואה בסך 100 אש"ח לפי שע"ח 1 ש"ח = 3.5 דולר, ובסוף ההלוואה תוחזר במט"ח = הפרשי שער.
• מט"ח שמוחזר במט"ח= הפרשרי שער.
 ס'8(ג) מרחיב בעניין הפרשי שער – יורחב בהמשך.
4. 5. דמי-נכיון- סוג של ריבית. קניית שטר במחיר נמוך מהשווי שלו (נכיון צ'קים). כלומר, ההפרש בין שווי השוק לערך הנקוב. גם באג"ח יש דמי-נכיון: הפער בין הריבית הנקובה לריבית השוק. כל אלו נכנסים לס'2(4).

לסיכום:
ריבית, דיבידנד, נכיון והפרשי שער והצמדה שייכים לס'2(4). למרות זאת, עדיין יש לבחון האם הכנסה זו היא כחלק מעסק (ס'2(1)), אח"כ לבדוק האם מדובר בהכנסה אינטגרלית (גם כן ס'2(1)) – ואם פסלנו את כל אלו אזי מדובר בהכנסה פסיבית מכוח ס'2(4).

ס'8(ג) – הפרשי שער
סעיף זה דן בעיתוי ההכרה בהכנסה של הפרשי שער.
ע"פ פס"ד קב' השומרים, יש לפעול ע"פ החשבונאות, אלא אם יש סעיף ספציפי = ס'8(ג) רבתי הוא הסעיף הספיצי!!!: הסעיף קובע שהכנסה מהפרשי שער תמוסה על בסיס מצטבר.
עבור הפרשי הצמדה- מה שבסיס מזומן נשאר בסיס מזומן, ומה שהיה בסיס מצטבר נותר בסיס מצטבר.
פס"ד רפק אלקטרוניקה- נישום שהיה עליו לדווח על בסיס מצטבר, אך לא בטוח שיקבל את הריבית, ולכן רצה לשלם מס רק במועד התהוותה של ההכנסה – כלומר בסיס מזומן. ביהמ"ש קבע כי מאחר ומדובר בנישום שמדווח על בסיס מצטבר- הכנסת הריבית תוכרנה ע"ב מצטבר!

ס'3(ט)- הכנסה רעיונית במחיר נמוך
סעיף המטפל במקרים של כאלו המקבלים זכות לממש נכס/שירות במחיר הנמוך ממחיר השוק שלו. מדובר בנכס שאינו מוחשי, הכנסה רעיונית.
דוגמא: נניח שריבית השוק היא 10%, ואני הבאתי לעובד שלי הלוואה ב5%.
ס'3(ט) בא למסות את ההטבה, את ההכנסה הרעיונית- הנחה, הזדמנות, זכות למשהו. משמע שאם גובה ההטבה, משמע הפער בין הריביות, הוא 5000 – זה מה שימוסה.
כלל אצבע: ברגע שנתקל בהלוואה זולה, ראשית נבדוק אם יש יחסים עסקיים (אם כן- הכנסה לפי ס'2(1)). אם ההלוואה היא מחברה שאותה מקבל ההלוואה מחזיק – אז לפי ס'2(4) – ימוסה בין 25%-30% מס כמו דיבידנד. אם זה נובע מיחסי עובד-מעביד – אזי לפי ס'2(2).

אופציה היא גם נכס לכל דבר (הזכות לקנות מנייה במחיר מסוים בעתיד).
ריבית 3(ט) מפורסמת מדי תקופה, כיום עומד על 5.24% (פעם היה 4% + מדד).
אז כשעובד/ספק/בעל שליטה מקבל הטבה הנמוכה מהריבית הנ"ל – הוא ימוסה על ההפרש. באם ההלוואה צמודת מדד – נגלם את עליית המדד במיסוי. א-ב-ל, אם ההצמדה למעשה תוריד את הריבית האפקטיבית – לא ימוסה לפי 3(ט) – כי הריבית האפק' תהא קטנה מריבית 3(ט).

סעיפים קטנים א', ב', ג' מפרטים את ההפרשים עליהם חייבים במס מקבלי ההטבה:
א. יחסי עובד-מעביד- ס'2(2).
ב. מי שנותן את ההטבה= לקוח. מי שמקבל את ההטבה= ספק. ולא ההפך!!! אם זה הפוך, לא חל ס'3(ט). ס'2(1) חל כמקור על סעיף ב'.
ג. מדבר על בעלי שליטה או מקורביהם שמקבלים הלוואה/זכות מחברה שבשליטתו. ס' זה בא לתפוס את אלו שמקבלים בונוס למשכורת שלהם (במקום בונוס מקבל זאת כהלוואה). הריבית על ההלוואה נניח היא 0%, ובכתב ההסכם לא נכתב מועד פרעון ההלוואה – זהו נסיון לעקוף את מס ההכנסה (יכול לקרות גם במצבים של ריבית נמוכה). בונוס=שכר. החיוב לס' ג' הוא לפי ס'2(4).
מיהו קרוב? ס'76 (3)(1) קובע מיהו קרוב; בן-זוג, הורה, צאצא, סבא-סבתא, אח-אחות ובני זוג של כל אחד מאלה. בן-דוד ע"פ ההגדרה הוא אינו קרוב, גם לא אחים חורגים. אך ילדים חורגים כן נחשבים. (צאצא של בן זוג). כל בני-זוג חייבים להיות נשואים. יש סייגים בדבר ידועים בציבור (תלוי בפסיקה).
מיהו בעל שליטה? מוגדר בפקודה. כשיש לך 5% משמעותיים בחברה.

• עובד שנותן הלוואה למעביד – לא חל ס'3(ט)- כי זה הפול מיחסי עובד-מעביד.
• בעל שליטה שנותן הלוואה לחברה- לא חל ס'3(ט).
• ספק שנותן את ההלוואה ללקוח- לא חל ס'3(ט).

 ס' א' ו-ב' גוברים על ס' ג'.
 יש לשים לב שס'3(ט) הוא לא סעיף מקור, משמע שהוא רק מסווג מצב שמתרחש – ושולח לסעיפים אחרים בהתאם.

לצילום השיעור

 

לסיכום 1

 



שלוש + 3 =

תואר ראשון
תואר שני
מרצים