שם הכותב: תאריך: 17 נובמבר 2014

שיעור 4

 

17(11)- מדבר על הוצאות בהכנת דוחות מול מס הכנסה. אלו הוצאות שאינן מותרות עפ"י ס' 17 רישא, אך על פי סעיף 17(11) היא כן מותרת בניכוי (חריג). ס' 17(11) חל על כל דו"ח רלוונטי מול מס הכנסה, ולא רק כחלק מהוצאות שקשורות בעסק\ משלח יד. הס' חל עבור עו"ד ורו"ח, בעצם כל אדם אשר נותן ייעוץ ושירות בנושא.

אקדמית, מס הכנסה מתיר את ההוצאה לכאורה בשנה עליה הדו"חות נכתבים.

 

ס' 18 ג'- ייחוס הוצאות להכנסות

 

דוגמה: לנישום יש הכנסות:

הכנסות מעסק 600,000
שכ"ד 6(2) 50,000
דיבידנד 2(4) 150,000
השכרת מנוף 2(7) 200,000
סה"כ 1,000,000

כמו כן- הוצאותיו:

 

פחת מבנה מושכר 60,000
תיקון ופחת מנוף 80,000
עלות המכר 120,000
שכ"ע פועלי יצור 100,000
דמי ניהול 100,000
סה"כ 460,000

 

  • דמי ניהול- דמי הניהול שולמו למנהל שניהל את הפעילות העסקית, טיפל במציאת שוכרים לנכסים וניהול משא ומתן לגבי דמי השכירות. כמו כן, טיפל ברכישת המניות שבגינם נתקבל הדיבידנד. כלומר הוא עסק בנוגע לכל ההכנסות של העסק.

    השאלה היא מהי ההכנסה החייבת של הנישום הנ"ל?

 

לא ניתן להחסיר 460,000 מ1,000,000 ₪, כלומר לא ניתן לבצע קיזוז.

יש לבחון על-פי סוגי הכנסות, ולהחסיר את ההוצאה הרלוונטית מההכנסה הרלוונטית:

 

הכנסות הוצאות
הכנסות מעסק 600,000 (220,000) עלות המכר ושכ"ע פועלי יצור
שכ"ד 6(2) 50,000 (60,000) פחת מבנה מושכר
דיבידנד 2(4) 150,000
השכרת מנוף 2(7) 200,000 (80,000) תיקון ופחת מנוף
  • לגבי דמי הניהול, לא ניתן לייחסה רק לעסק, אלא לכלל ההכנסות. אין יכולת ליחסה להכנסה ספציפית.

על פי הפקודה- דמי ניהול לא ניתן לייחוס ספציפי להכנסה אחת, לא ניתן לדעת בוודאות חלוקה מדויקת של עבודה על כל הכנסה והכנסה. הסעיף קובע כי הוצאות שלא ניתן ליחסן ספציפית, יש ליחסן לכלל ההכנסות לפי יחס ההכנסות ברוטו.

 

 

 

 

 

בדוגמה:

סה"כ הוצאות דמי ניהול חישוב יחס הכנסות ברוטו
הכנסות מעסק (60,000) 600,000/1,000,000*100,000
שכ"ד 6(2) (5,000) /1,000,000*100,00050,000
דיבידנד 2(4) (15,000) ,000/1,000,000*100,000150
השכרת מנוף 2(7) (20,000) 200,000/1,000,000*100,000
סה"כ 100,000

 

סה"כ הכנסה חייבת
הכנסות מעסק 320,000
שכ"ד 6(2) (15,000)
דיבידנד 2(4) 135,000
השכרת מנוף 2(7) 100,000
סה"כ 540,000

 

ס' 18 ג- הסעיף חל כאשר הכנסתו של הנישום כוללת הכנסה מועדפת שזו הכנסה שנקבע לגביה שיעור מס מיוחד או שהיא פטורה ממס. הסעיף מתייחס לשני סוגים של הוצאות:

  1. הוצאות שניתן לייחס באופן ספציפי להכנסות
  1. הוצאות שאינן ניתנות לייחוס (יועץ כללי, מזכירה כללית)

 

 

הוצאות מסוג א' יותרו בניכוי כנגד ההכנסה הספציפית.

הוצאות מסוג ב' יש לייחס להכנסות השונות עפ"י יחס ההכנסות ברוטו.

 

הערה: אין לייחס את ההוצאות להכנסות הוניות שכן, אנו עוסקים בהוצאות פירותיות בלבד.

 

  • הכוונה בהכנסה מועדפת או שנקבע לגביה שיעור מס מיוחד- היא סעיפים שיש להם מס פחות\פטור ואז לא ניתן להתייחס לכל ההכנסות וההוצאות כאחד ויש להפריד ביניהם ולקזז ביניהן בנפרד.

 

ס' 32- ניכויים שאין להתירם בניכוי.

יש 16 תת סעיפים תחת ס' 32.

מדובר על הוצאות שאינן מותרות בשום אופן. ב-ס' 18 לדוגמה יש איסור על היתר הוצאות על פי עיתוי, כלומר מתישהו ההוצאות יותרו בניכוי כאשר התנאים יתקיימו. לעומת זאת ס' 32 מדבר על הוצאות שלא יותרו בכל מקרה.

 

בס' 32 יש תת סעיפים "מיותרים" שבלאו הכי לא היו מותרים על פי ס' 17 רישא.

 

ס' 32(1)- לא מתיר בניכוי הוצאות שאינן כרוכות ושלובות בתהליך הפקת ההכנסה לרבות הוצאות הבית, פרטיות, הוצאות שהוצאו לשם הגעה למקום ההשתכרות והוצאות שהוצאו לשם טיפול בילד…

הסעיף תוקן ב2011 בעקבות פס"ד ורד פרי (תוספת טיפול בילד).

 

ס' 32(2)-
לא מתיר בניכוי תשלומים או הוצאות שאינם כסף שהוצא כולו ליצור ההכנסה ולשם כך בלבד. לכאורה הוצאה מעורבת לא מותרת בניכוי, שכן לא כולה ליצור ההכנסה. יחד עם זאת, כבר ראינו בפסיקה שאם ניתן לפצל בין מרכיבי ההוצאה, החלק הרלוונטי יותר בניכוי. פס"ד בן שחר זרעים, פס"ד שתדלן.

 

 

ס' 32(4)-
הסעיף מדגיש (על דרך השלילה) את האמור בס' 17(3). הוצאות תיקונים לשמירה על הקיים יותרו בניכוי והוצאות השבחה- יצירת יתרון מתמיד- לא יותרו בניכוי.

 

ס' 32(5)-הסעיף לא מתיר בניכוי כל הפסד או הוצאה הניתן להיפרע על פי ביטוח או חוזה שיפויים.

 

דוגמה: היום המכונית ששימשה בעסקו של הנישום ליצירת הכנסה הייתה מעורבת בתאונת דרכים, הנהגים לא נפגעו. המכונית תוקנה במוסך והנישום שילם ב30.11.14 20,000 ₪ הוצאות תיקונים. לנישום יש ביטוח והוא קיבל החזר בפברואר 15 מחברת הביטוח- 18,000 ₪ (השתתפות עצמית 2,000).

 

תשובה: לפי ס' 17(3), הוצאות תיקונים מותרות בניכוי. מדובר בהוצאה לשמירה על הקיים. התאונה ארעה במהלך העסקים השוטף. אולם, לפי ס' 32(5) לנישום ביטוח, והוא צפוי לקבל החזר מחברת הביטוח בניכוי השתתפות עצמית בסך 2,000 ₪. הוצאה בסך 18,000 ₪ לא תותר בניכוי. בשנת 2015 הנישום קיבל מחברת הביטוח 18,000 ₪- הכנסה זו אינה תהווה הכנסה.

 

ס' 32(6)- לא מתיר בניכוי דמי שכירות ותיקונים של נכסים שלא משמשים ביצור ההכנסה.

בעצם מדובר על נכסים שהעסק משכיר ואינם משמשים ביצור הכנסה, לפעמים ניתן לטעון לכך שהנכס שאינו בשימוש הוא חלק מסיכוני העסק לדוגמה ואז יש ויכוח על ס' זה. במידה ויש השכרה של בניין של 4 קומות, כאשר הקומה הרביעית אינה בשימוש, לכאורה השכרת הקומה האחרונה אינה מותרת בניכוי- בפועל עסקים יעשו כל מיני פעולות על מנת להוכיח שמדובר בחלק מהעסק (שימוש בקומה כמחסן לדוג').

 

דוגמה: נישום שכר מבנה בן 4 קומות לצורך ייצור הכנסתו, אבל משתמש רק ב3 הקומות הראשונות. עפ"י הסעיף דמי השכירות בגין הקומה הרביעית לא יותרו בניכוי שכן הכנס לא משמש לייצור הכנסה.

 

ס' 32(7)- לא מתיר בניכוי סכומים ששולמו כמס הכנסה. תשלום מס הכנסה הוא לא חלק מתהליך יצור ההכנסה ולכן לא יותר בניכוי.

לגבי מע"מ- מה שנגבה מהלקוחות עובר למדינה, ויש קיזוז של המע"מ ששילמנו (לא בקורס).

 

ס' 32(8) הסעיף בוטל.

 

ס' 32(9)-

הגדרות

  1. בעל שליטה (שיעור 3 )- מי שמחזיק לבדו או ביחד עם קרובו ב10% מהזכויות המפורטות בהגדרה או בזכות למנות מנהל.
  2. קרוב- כשמשמעותו בס' 76(ד').
  3. חבר-. בעל שליטה שיש לו לבדו או יחד עם בן זוגו או
    שיש לבן זוגו 5% מהזכויות, ובלבד שלא יובאו בחשבון לעניין זה זכויותיו של בן זוג שנרכשו לפני הנישואין או התקבלו בירושה.

    דוגמה:

    א (בעלה של ב')- 4%

    ב (אשתו של א')- 3%

    ג (אח של א)- 4%

     

    מיהו "חבר"?

    התנאי הראשון כדי שמישהו יהיה חבר- עליו להיות בעל שליטה.

    1. א הוא בעל שליטה כיוון שהוא מחזיק עם קרוביו, אשתו ואחיו, 11% מהמניות. א' הוא גם חבר, כיוון שהוא מחזיק עם אשתו 7%. ואולם, אם המניות של ב נרכשו לפני הנישואין או שהן נתקבלו בירושה, א לא ייחשב כחבר כי זכויות בן הזוג לא יובאו בחשבון.
    2. ב אינה בעלת שליטה כיוון שהיא מחזיקה עם בן זוגה רק 7%. אוטומטית ב אינה חברה כיוון שהיא אינה בעלת שליטה.
    3. ג הוא בעל שליטה כיוון שהוא מחזיק עם קרוביו 11% (בן זוג של קרוב נחשב קרוב לפי ההגדרה). ג לא ייחשב לחבר כיוון שאינו מחזיק לבדו או יחד עם בת זוגתו 5% מהמניות. הוא מחזיק רק 4%.

       

כלומר, על תשלומים עבור א הסעיף יחול.

 

 

32(9)(א)(1)- לא נלמד

32(9)(ב)- לא נלמד

 

הסעיפים מתייחסים לעובדים שעובדים בחברה מעל 40 שנה, כמעט ולא משתמשים בהם.

 

 

ס' 32(9)(א)(2)- תשלומים לקופות גמל

הסעיף לא מתיר חלק מתשלומים ששילמה חברה שהיא בשליטתם שלא יותר מ5 בני אדם לקופת גמל לקצבה ולקרן השתלמות בשל חבר. הסכומים שלא יותרו בניכוי:

  1. תשלום לקופת הקצבה בעד מרכיב הפיצויים העולה על 12,360 לשנת המס 2014.
  2. תשלומים לקרן השתלמות בסכום העולה על 4.5% ממשכורתו הקובעת של החבר (משכורת קובעת כהגדרתה בסעיף 3(ה) לפקודה) עד תקרה של 15,712.

דוגמה:

חברת שירה בע"מ בשליטתם של לא יותר מ5 בני אדם. א, ב וג הינם בעלי מניות וכן עובדים בחברה.

שיעור ההחזקה משכורת חודשית
א 12% 15,000
ב 11% 14,000
ג 3% 12,000

 

בשנת המס 2014 הפקידה החברה עבור א' וג' סכומי מקסימום בהתאם לתקנות בקופת הקצבה ובקרן ההשתלמות. עבור ב' הפקידה החברה בקופת הקצבה סכומי מינימום כנדרש בחוק ולא הפקידה סכומים בקרן ההשתלמות (הפקדות החובה לקופת הפנסיה\קצבה בשנת 2014: 6% מרכיב הפיצויים 6% מרכיב התגמולים כפול שכרו של העובד\השכר הממוצע במשק כנמוך)

 

  • השכר הממוצע במשק 9,600

 

  • תקרת המשכורת הקובעת 15,712
  • התקרה בס' 32(9)(א)(2)- 12,360

 

תשלומים לקופת הקצבה

 

  1. 15,000*12*(7.5%+8 1/3%)=28500

15,000- משכורת

12- שנה

7.5%- מרכיב התגמולים (מקסימום)

8 1\3- מרכיב הפיצויים (מקסימום)

ב- 9,600*12*(6%+6%)=13,824

שכר ממוצע במשק< שכר בפועל

 

ג- 12,000*12*(7.5%+8 1/3%)=22,800

 

סה"כ 65,124

 

הסכומים הללו הופקדו בהתאם לכללים, עד המקסימום ולא יותר, ולכן הסכום מותרים בניכוי לפי ס' 17(5). אולם, החברה היא בשליטתם של עד 5 בני אדם, ולכן חל סעיף 32(9) על הסכומים ששילמה עבור "חבר".

 

א' וב' הם חברים ולכן יש ליישם את ס' 32(9).

הסעיף אומר:

לא יותרו תשלומים לקופת הקצבה בעד מרכיב הפיצויים בסכום העולה על 12,360.

 

לגבי עובד א- מרכיב התגמולים הוא בסדר בכל מקרה, כיוון שה-ס' מגביל רק את סעיף הפיצויים.

מרכיב הפיצויים עבור א'- 15,000*12*8 1/3= 15,000

15,000-12,360=2,640

לכן 2,640 לא יותר בניכוי.

 

לגבי עובד ב- 9,600*12*6%=6,912

6,912<12,360

לכן כל הסכום יותר.

 

לגבי עובד ג- אינן חבר ולכן ס' 32(9) לא חל וכל ההוצאה תותר בניכוי.

 

 

לסיכום, החברה הפקידה עבור עובדיה לקופת הקצבה 65,124 ₪.

מתוך סכום זה, אין להתיר 2,640 ₪.

 

 

תשלומים לקרן ההשתלמות

 

  1. 15,000*12*7.5%=13,500

ג- 12,000*12*7.5%=10,800

סה"כ- 24,300

(עבור ב' לא הופקדה קרן השתלמות)

 

  • קרן השתלמות אינה חובה עפ"י החוק. החברה בחרה שלא להפקיד לב' קרן השתלמות.

     

עבור א'-

15,000*12*4.5%=8,100

4.5% זהו הסכום המותר עפ"י סעיף32(9).

 

ההפקדה בפועל הייתה 13,500,

לכן: 13,500-8,100=5400

5,400 לא יותר בניכוי.

עבור ג'-

א' הוא בעל שליטה וחבר ולכן ההוצאה המותרת היא עד התקרה (8,100 במקרה הנ"ל= 4.5% מהמשכורת הקובעת).

ג' הוא אינו חבר ולכן הסעיף לא חל לגבי התשלומים עבורו- וכל ההוצאה תותר בניכוי.

 

כיצד תשתנה תשובתך אילו משכורתו של א' הייתה 18,000?

(תקרת ההכנסה הקובעת 15,712- משכורת\תקרה כנמוך).

 

לכן המקסימום שיותר בניכוי יהיה:

15,712*4.5%*12

 

 

ס' 32(9)(א)(3)- הסעיף מתייחס לקצבה שמשלמת חברה לעובד לשעבר. אם החברה היא בשליטתם של עד 5 בני אדם והיא משלמת קצבה למי שהיה עובד בחברה ובעל שליטה בה או קרובו, חלק הקצבה העולה על תקרה לא יותר בניכוי. התקרה היא משכורת ממוצעת בתקופת עבודתו (ממוצע של כל המשכורות שלו) כפול 1.5% לכל שנת עבודה.

 

דוגמה:

ד' היה עובד בחברת שירה בע"מ, חברה בשליטתם של לא יותר מ5 בני אדם. ד' גם בעל שליטה בחברה.

תקופת עבודה: 20 שנה

שכר: 5 שנים- 10,000 לחודש

15 שנים- 12,000 לחודש

 

משכורת חודשית ממוצעת: 10,000*12*5+12,000*12*15]/20*12=11,500]

 

11,500*1.5%*20=3,450

3,450 קצבה חודשית.

 

3,450*12= 41,400 קצבה שנתית.

 

אם החברה תשלם לד' קצבה חודשית שאינה עולה על 3,450 ₪ הסכום יותר בניכוי.

אם החברה תשלם קצבה גבוהה יותר, ההפרש לא יותר בניכוי כאמור בסעיף 32(9)(א)(3).

 

ס' 32(10)פרמיות לביטוח חיים

הסעיף חוקק בעקבות פס"ד אוקבה:

החברה שילמה פרמיות לביטוח חייב של המנהל, כאשר היא המוטבת (המוטב הוא מי שמקבל את הפיצוי). החברה טענה שהפרמיות מותרות בניכוי שכן, מטרת הביטוח היא שמירה על הקיים והמוניטין. פקיד השומה טען שההוצאה אינה מותרת בניכוי שכן, מותו של המנהל זו פגיעה הונית. בית המשפט העליון קבע שפרמיות ששילמה חברה במקרה כמו זה עבור עובדים התופסים בה עמדות מפתח- יותרו בניכוי.

בית המשפט בעצם אמר כי אם מדובר על אנשי מפתח בחברה, בעצם הביטוח בו היא המוטבת- מטרתו לשמור על הקיים.

 

בעקבות החלטת בית המשפט- חוקק סעיף 32(10)- הסעיף קובע כי פרמיות ששילמה חברה לטובת עצמה (היא המוטבת) לביטוח חייו של בעל שליטה בה, לא יותרו בניכוי (למעט פרמיות כאמור ששולמו לקופת הגמל).

 

 

 

פרמיות לביטוח חיים

מיהו המוטב?

החברה- האם העובד איש מפתח? העובד\יורשיו- הנהנה העיקרי הוא העובד. מבחינת החברה מדובר בהוצאות שכר שהן הוצאות מותרות.
כן.

האם העובד הוא בעל שליטה?

לא- ההוצאה לא תותר
כן- ההוצאה לא תותר 32(10) לא- ההוצאה תותר.

 

  • הסעיף מתייחס לבעל שליטה בלבד. כאשר העובד אינו בעל שליטה אנו חוזרים לפס"ד אוקבה שמחליט שאם האדם הוא איש מפתח בחברה – ההוצאה תותר. כלומר האיסור של להיות בעל שליטה בחברה מגיע מהסעיף שחוקק בעקבות הפס"ד.

 

ס' 32(11)הוצאות לטובות הנאה

הסעיף קובע כי הוצאות למתן טובת הנאה לעובד אשר נתן המעביד ולא ניתן לייחס את טובת ההנאה לעובד מסוים (כלומר, לא ניתן לחייב במס את העובדים), ההוצאות לא יותרו בניכוי למעביד. אם ניתן לייחס את טובת ההנאה לעובד מסוים חייבים לחייבו במס.

 

המעביד נותן לעובד כסף\שווה כסף?

מי הנהנה העיקרי?

המעביד- בייצור הכנסה? העובד- האם ניתן לזהות את העובד אשר נהנה מטובת ההנאה?
כן- ההוצאה תותר לא- ההוצאה לא תותר כן- העובד יחויב במס. למעביד הוצ' שכר מותרות בניכוי. לא- ההוצאות לא יותרו בניכוי למעביד לפי ס' 32(11). לעובד אין הכנסה.

 

דוגמאות

2 חברות:

חברה א- יש חדר אוכל כאשר נערך בו רישום של הסועדים.

במקרה זה ניתן לזהות את העובדים שנהנו מטובת ההנאה, ולכן העובדים יחויבו במס והוצאות האוכל וההסעדה יותרו בניכוי למעביד.

 

חברה ב- מטבחון שבו מזנון חופשי, כאשר לא נערך רישום לגבי העובדים הסועדים. במקרה זה מדובר בטובת הנאה לעובדים כאשר לא ניתן לזהות את העובדים שנהנו מטובת ההנאה. העובדים לא חויבו במס, וכן ההוצאות בגין המזנון לא יותרו בניכוי למעביד.

 

 




+ תשע = 14

תואר ראשון
תואר שני
מרצים