שם הכותב: תאריך: 09 מרץ 2015

שיעור 2

ביקורת סעיף לקוחות

במקביל לביקורת סעיף לקוחות מוצע לבצע את ביקורת סעיף ההכנסות כביקורת מעגלית. אימות יתרת סעיף הלקוחות כמו כל סעיף אחר מתבסס על הכרת ההגדרה החשבונאית הבסיסית. חוב של לקוח שצפוי להפוך למזומן בתקופה החשבונאית הבאה יסווג כנכס שוטף, אחרת כנכס לא שוטף. יש לבחון בתשומת לב ראויה את הצורך של המבוקר ביצירת הפרשה לחובות מסופקים בהתאם לכללי חשבונאות מקובלים. אין תקן חשבונאות שקובע את הכלל להצגה, אלא מדובר בעיקרון חשבונאי בסיסי. לגבי היבט הביקורת אין תקן ביקורת ספציפי שעוסק כולו בסעיף הלקוחות, אולם כן ניתן להסתייע בתקן ביקורת 84 בדבר אישורים חיצוניים.

 

אחד מנהלי הביקורת האופייניים לסעיף לקוחות הוא משלוח בקשה לאישור יתרה. בד"כ לא נשלח בקשות לכל אלפי הלקוחות, אלא נקבע מדגם.

 

מה הם הקריטריונים לבקשת אישורי יתרה מלקוחות?

  1. לפי יתרות של גובה החוב
  2. קבלת 100% אישורים מלקוחות שהם צדדים קשורים
  3. בחירת יתרות ותיקות מדו"ח גיול לקוחות (דוח גיול לקוחות הוא בעצם ניתוח ההרכב של יתרת לקוחות).
  4. מספר יתרות 0 שאיפוסן היה סמוך לתאריך המאזן (lapping)

 

כאשר מתקבלות אישורי יתרה מלקוחות המצביעות על אי התאמה, יש לברר באופן יסודי מול הנהלת הגוף המבוקר את הסיבה לכל אי התאמה תוך התחקות אחר מקורה ומהותה ואין זה משנה אם ההפרש הוא לטובת המבוקר או לרעתו.

 

נהלי ביקורת נוספים לאימות יתרת הלקוחות הם בחינת ההסכם עם הלקוח, בחינה האם היתרה נפרעה לאחר תאריך המאזן. לעיתים נשלחות בקשות, אך כלל לא מתקבלות תשובות ולכן יש לנקוט בנהלי ביקורת חלופיים כלהלן:

  1. בדיקת התפתחות היתרה לאחר תאריך המאזן
  2. ניתוח יתרות החוב באמצעות האסמכתאות שגרמו להיווצרותן
  3. השוואה למסמכים שהתקבלו מהלקוח כגון הזמנות
  4. בחינת גיול יתרת החוב ובדיקת התנועה בכרטיס במשך השנה

 

דו"ח גיול חובות והקשרו לתהליך הביקורת

זהו דו"ח שמציג את יתרות חובות הלקוחות עפ"י מועד היווצרותן, ובתהליך הביקורת עשוי הרו"ח ללמוד על גיל החוב שלא נפרע עד תאריך המאזן ולבחון האם בהתאם לתנאי התשלום הספציפיים מדובר בחוב מסופק או בחוב אבוד ולזהות בקלות יחסית סכומים שדורשים בירור יחד עם ההנהלה (קיים באופן דומה דו"ח גיול ספקים).

 

שאלון בקרה פנימית לסעיף הלקוחות

  • האם מבצעי התפקידים שלהלן הם בלתי תלויים זה בזה: מנהל החשבונות ואחראי הגבייה?
  • האם תנאי האשראי נקבעים ספציפית לכל לקוח ולקוח בהתאם למפתח קריטריונים שנקבע על ידי ההנהלה?
  • האם קיים נוהל נאות המבטיח שכל שינוי בתנאי האשראי יוביל לעדכון במחלקת הנהלת החשבונות?
  • האם קיים נוהל נאות המבטיח קיום פיקוח ומעקב אחר אמידת החייב בתנאי האשראי שנקבעו?
  • האם קיים נוהל נאות המבטיח את בדיקת טיב הביטחונות לפני ביצוע הפעולות עם הלקוח?

השאלות הללו מנוסחות בצורה כזו שתשובה חיובית תעיד על בקרה פנימית טובה בעוד תשובה שלילית תעיד על בקרה פנימית לא טובה.

 

תכנית ביקורת בסעיף הלקוחות

  1. קבע את רמת סיכון הביקורת הנדרשת לדעתך ואמוד את רמת סיכון אי הזיהוי לאור תוצאות סקר על הבקרה הפנימית בו נאמדה רמת סיכון הבקרה והסיכון המובנה על ידי המשוואה ar=ir*cr*dr

(בתקן ביקורת 110 שונה המונח "סיכון חשיפה" לסיכון "אי זיהוי")

  1. קבל פרטים על מדיניות האשראי ללקוחות, תקרות אשראי שאושרו ללקוחות עיקריים ונוהל מתן הנחות וזיכויים ללקוחות.
  2. בדוק האם התקבלו בטחונות בגין אשראי לקוחות
  3. קבל את רשימת היתרות של הלקוחות.
  4. קבל או הכן דו"ח גיול חייבים וסקור את החשבונות לצורך איתור לקוחות החורגים ממסגרת האשראי ורכז את החריגים.
  5. בדוק התפתחות באופן מדגמי של יתרות הלקוחות לאחר תאריך המאזן.
  6. קבל רשימת לקוחות שיש קשיים בגבייתם, בדוק את הסיבות לקשיים ובחן האם בוצעה הפרשה נאותה לחובות מסופקים.
  7. קרא חוזים והתכתבויות עם לקוחות ותמצת את הסעיפים הנוגעים למחירים, לתקופות אשראי וחוזים ארוכי טווח. התמקד בעיקר בהתכתבויות עם לקוחות שחובם שנוי במחלוקת.
  8. אם החברה כפופה לחוק ניירות ערך, בדוק את נאותות הצגת סעיף הלקוחות בהתאם לתקנות ני"ע (דו"חות כספיים שנתיים התשע"ה 2010)
  9. קבל הצהרת מנהלים בדבר נאותות הצגת סעיף הלקוחות בדו"חות הכספיים.

 

ס' 1,9,10 הם סעיפים שהם קבועים לכל תכנית ביקורת, לכן אם הנדרש בשאלה הוא "כתוב תכנית ביקורת"- יש להוסיף אותם. אם הנדרש בשאלה הוא "כתוב עיקרי תכנית ביקורת\ נהלי ביקורת עיקריים"- אין להוסיף אותם (לא מנקדים אותם).

 

חובה שיהיה סדר לוגי לתכנית ביקורת- סדר הגיוני. שנהלי הביקורת יהיו מוסברים לקורא. מתחילים עם קביעת רמת הסיכון, אחר כך פונים להנהלה לקבל את האינפורמציה, זה המידע הזמין לנו ביותר, לאחר מכן פונים לצדדים שלישיים, (לא נפנה ללקוח לפני שנקבל את המידע על הלקוחות מההנהלה), לאחר מכן קובעים את המדגם, שולחים את הבקשות לאישורי היתרה, ומנתחים את ההוצאות. בודקים אם יש חריגה מתקנות ניירות ערך. נוהל ביקורת אחרון הוא קבלת הצהרת מנהלים – היה מהווה ראיית ביקורת משלימה, אחרונה, בתהליך הביקורת, ולכן היא לא עיקרית. כלומר בתשובה לשאלה חייב לשמור על הסדר הלוגי הנכון של הדברים.

חובה שנהלי הביקורת יהיו מוסברים לקורא, לכן יש לפרט את נהלי הביקורת בצורה שהוקרא יבין.

 

שאלה לדוגמא בבחינה – כתוב תכנית ביקורת לסעיף לקוחות, נטו. שרואים את המילה נטו צריך לשים לב, התשובה נחלקת ל-3 –

1. תכנית ביקורת לסעיף לקוחות.

2. תכנית בקורת לסעיף הפרשה לחובות מסופקים.

3. תכנית ביקורת לסעיף לקוחות, נטו – יש לכתוב נהלי ביקורת גם לחישוב התאמה – למשל בדיקת סכימה אריתמטית, בדיקת השוואה למקובל בענף, השוואה לשנים קודמות.

 

ביקורת סעיף הכנסות

בהיבט החשבונאות, הכנסות של חברה ציבורית נמדדות ומוצגות בהתאם ל-IAS18 וכשמדובר בחברה פרטית או תאגיד אחר שאינו כפוף לחוק ניירות ערך ותקנותיו, תקן החשבונאות הישראלי מספר 25. בחשבונאות נקבעו הכללים להכרה בכנסה.

 

תכנית ביקורת לסעיף הכנסות ממכירות סחורה/ מתן שירותים

1. קבע את רמת סיכון הביקורת הנדרשת לדעתך ואמוד את רמת סיכון אי הזיהוי, לאור תוצאות סקר הבקרה הפנימית, בו נאמדה רמת סיכון הבקרה והסיכון המובנה ע"י המשוואה AR = IR * CR * DR

2. בצע בדיקת רציפות חשבוניות הכנסה וקבל הסברים בגין חשבוניות חסרות, כפולות וכו'.

3. בדוק מדגמית תעודות משלוח ווודא שלכולן יצאה חשבונית מס.

4. בדוק חתך של מכירות לתאריך המאזן, כלומר בדוק את עיקרון ההכרה בהכנסה בהתאם ל-IAS18/ תקן חשבונאות ישראל 25 – מבחן עיקר הסיכונים עברו או לא עברו ללקוח, מבחן ההסכם בין הצדדים, כוונת הצדדים, תום הלב של הצדדים, הנוהג המקובל בענף וכו'.

5. בדוק מדגמית את המחירים בחשבוניות אל מול מחירון הפירמה.

6. בצע התאמה בין המכירות הרשומות בספרי החברה, לבין המכירות שדווחו באופן שוטף בפנקס מע"מ ומקדמות למס הכנסה. (לגבי נוהל זה ללמוד את שאלת המועצה שמתייחסת למדוע עושים את נוהל זה ואיך עושים אותו).

7. וודא הקבלה נאותה בין ההכנסות לבין העלויות מבחינת כמות וערכים. למשל – אם חברה מוכרת סחורה, אז יש היגיון בין מחיר הקנייה למחיר המכירה.

8. קבע הסכמים על לקוחות עיקריים ותמצת את עיקריהם כדי ללמוד על בחינת עיקרון ההכרה בהכנסות.

9. בדוק האם זיכויים לחשבון הלקוחות אושרו כהלכה.

10. השווה בין מכירות השנה/הכנסות השנה, למכירות/הכנסות משנים קודמות וקבל הסברים להבדלים מהותיים, אם היו כאלה.

11. השווה את שיעור הרווח הגולמי של השנה המבוקרת לנתוני שנים קודמות וקבל הסברים לשינויים מהותיים, אם היו כאלה.

12. השווה בין הביצוע בפועל לבין נתוני התכנון וקבל הסברים לשינויים מהותיים, אם היו כאלה.

13. בחברה שחוק ניירות ערך חל עליה, וודא הצגה נאותה של סעיף ההכנסות בהתאם לתקנות ניירות ערך (דוחות כספיים שנתיים) התש"ע 2010.

14. קבל הצהרת מנהלים באשר לנאותות הצגת סעיף ההכנסות בדוחות הכספיים.

 

לקרוא שאלות מועצה על תכנית ביקורת בהן הניקוד הוא גבוה (אז הן מפורטות יותר ומכילות יותר הנחיות)



1 + תשע =

תואר ראשון
תואר שני
מרצים