שם הכותב: תאריך: 20 ינואר 2015

שיעור 13 <המשך חוק הביקורת הפנימית>

הממונה על המבקר הפנימי: (סעיף 5 לחוק הביקורת הפנימית)

  1. הממונה על המבקר הפנימי במשרד ממשלתי יהיה השר הממונה על המשרד או מנכ"ל המשרד.
  2. הממונה על המבקר הפנימי באגף החשב הכללי במשרד האוצר יהיה החשב הכללי.
  3. הממונה על המבקר הפנימי בבנק ישראל יהיה נגיד הבנק.

למי מגיש המבקר הפנימי את ממצאיו? (סעיף 6 לחוק הביקורת הפנימית)

כל מבקר פנימי צריך להגיש לממונה עליו דין וחשבון על ממצאיו. הדין וחשבון יהיה בכתב ויהיו בו המסקנות של מבקר הפנים, תוך שהוא רשאי להוסיף בדו"ח גם המלצות מטעמו. מבקר הפנים במשרד ממשלתי יגיש את הדוח שלו גם לשר הממונה, וזאת במקרים שבהם השר הממונה לא ממונה על מבקר הפנים (למשל במקרים בהם מנכ"ל המשרד ממונה על מבקר הפנים). בכל גוף ציבורי אחר, על מבקר הפנים להגיש את הדו"ח גם למנכ"ל.

תוכנית עבודה (סעיף 7 לחוק הביקורת הפנימית):

המבקר הפנימי יגיש לאישור הממונה הצעה לתוכנית עבודה שנתית או תוכנית עבודה תקופתית, והממונה יאשר אותה בשינויים שנראים לו.

ייחוד פעילות (סעיף 8 לחוק הביקורת הפנימית) קובע כי:

אסור למבקר פנימי למלא בגוף שבו הוא משמש כמבקר פנימי, כל תפקיד נוסף למעט הממונה על תלונות הציבור או הממונה על תלונות העובדים, וגם זאת ככל שהתפקיד הנוסף לא יפגע בתפקידו העיקרי כמבקר פנים. כמו כן, נקבע בסעיף כי מבקר הפנים לא ימלא מחוץ לגוף שבו הוא משמש כמבקר, תפקיד נוסף שעלול ליצור ניגוד ענייניים עם תפקידו כמבקר פנים.

המצאת מסמכים, קבלת מידע וחובת סודיות (סעיף 9 לחוק הביקורת הפנימית):

המבקר הפנימי רשאי לדרוש ולקבל כל מסמך וכל מידע שיש ברשותו של הגוף שבו הוא עובד, אם לדעתו הדבר דרוש למילוי תפקידו. תהיה לו גישה, לצורך מילוי תפקידו, לכל מאגר רגיל או ממוחשב, לבסיסי נתונים ולתכנית עבודה של עיבוד נתונים אוטומטי. בנוסף, הסעיף מחיל חובת סודיות על המבקר הפנימי ועוזריו. גילוי מידע יעשה רק אם הדבר נחוץ למילוי תפקידו או אם הגילוי נדרש על פי דין.

הליך משפטי והליך ראייתי (סעיף 10 לחוק הביקורת הפנימית):

כל דוח, חוות דעת או מסמך שהכין המבקר הפנימי לא ישמשו כראיה בהליך משפטי, אך לעומת זאת, כן יכולים לשמש כראיה בהליך משמעתי.

דיווח על עבירה פלילית (סעיף 11 לחוק הביקורת הפנימית):

כאשר ביקורת פנים מעלה חשד שבוצעה עבירה פלילית, על מבקר הפנים להביא את העניין לידיעת הממונה.

אם למבקר הפנים יש חשד שהממונה בעצמו מעורב בעבירה פלילית, עליו להעביר את העניין לידיעת מבקר המדינה.

הפסקת כהונתו של מבקר פנימי (סעיף 12 לחוק הביקורת הפנימית):

ככלל, לא תופסק כהונתו של מבקר פנימי שלא בהסכמתו לפני תום התקופה אשר לה נתמנה. מבקר פנימי יושעה מתפקידו רק על ידי הגורמים הבאים:

במשרד ממשלתי-באישור נציב שירות המדינה, בבנק ישראל-בידי הנגיד, בגוף ציבורי אחר- הדירקטוריון (לאחר שניתנה למבקר הפנימי אפשרות לשאת בפני הדירקטוריון את דברו בעניין).

מבקר פנימי שחדל להיות תושב ישראל או שהורשע בעבירה שיש עמה קלון תוך כדי כהונתו, עבודתו תופסק לאלתר.

הסתייעות בעוזרים (סעיף 13 לחוק הביקורת הפנימית) קובע כי:

מבקר פנימי רשאי לבצע את תפקידו בעזרת עובדי לשכתו או אנשים אחרים שנבחרו לתפקידם בהליך תקין.

המבקר הפנימי על פי חוק החברות

חוק הביקורת הפנימית חל רק על גופים ציבוריים כמשמעותם בחוק הביקורת הפנימית. סעיפים מסוימים בחוק הביקורת הפנימית חלים על חברות ציבוריות מכוח חוק החברות כמפורט להלן.

מינוי המבקר הפנימי (סעיף 146 לחוק החברות): מחייב דירקטוריון של חברה ציבורית למנות לפי המלצת וועדת הביקורת מבקר פנימי.

איסור על מינוי מבקר פנימי:

חוק החברות (בהמשך סעיף 146) אוסר למנות לתפקיד מבקר פנימי בחברה ציבורית: בעל עניין בחברה, נושא משרה בחברה, קרוב של כל אחד מאלה ורואה החשבון המבקר (החיצוני) של החברה.

סעיף 147 לחוק החברות מחיל על חברות ציבוריות בלבד מספר סעיפים בחוק הביקורת הפנימית, בכל הנוגע למבקר פנימי – סעיפים 3(א), 4(ב), 8-10, 14(ב), 14(ג), בשינויים המתחייבים.

(כשמדובר בחברה ציבורית מינוי או הפסקת כהונה של מבקר פנימי מחויב בדיווח מיידי לבורסה – ע"פ הנחיות הרשות לניירות ערך).

סיכום ביניים: מיהם הגופים החייבים במינוי מבקר פנימי?

  1. גוף ציבורי – מכוח חוק הביקורת הפנימית.
  2. חברה ציבורית – מכוח חוק החברות.
  3. תאגיד בנקאי- )גם( מכוח הנחיות המפקח על הבנקים.
    1. חברת ביטוח- )גם( מכוח הנחיות המפקח על הביטוח.

חברה פרטית לא חייבת במינוי מבקר פנימי, אולם היא רשאית על פי בחירתה למנות מבקר פנימי

הממונה על המבקר הפנימי בחברה ציבורית (סעיף 148 לחוק החברות):

יו"ר הדירקטוריון או המנכ"ל כפי שיקבע בתקנון. במקרה שאין הוראה בתקנון, הממונה יקבע על ידי הדירקטוריון.

תוכנית עבודה (סעיף 149 לחוק החברות):

קובע כי על המבקר הפנימי להגיש הצעה לתוכנית עבודה שנתית או תקופתית. ההצעה תוגש לאישור הדירקטוריון או וועדת הביקורת כפי שנקבע בתקנון, ולא לממונה!.

בדיקה דחופה (סעיף 150 לחוק החברות):

קובע כי בעניינים שלדעת יו"ר הדירקטוריון או יו"ר וועדת הביקורת יש צורך בבדיקה דחופה ומיידית, הם רשאים להטיל על המבקר הפנימי לערוך ביקורת פנימית בנוסף לתוכנית העבודה

תפקיד המבקר הפנימי: (סעיף 151 לחוק החברות):

המבקר הפנימי יבדוק, בין היתר, את תקינותן של פעולות החברה מבחינת השמירה על החוק ונוהל עסקים תקין.

דיווח (סעיף 152 לחוק החברות):

המבקר הפנימי יגיש את הדוח בגין ממצאיו ליו"ר הדירקטוריון, למנכ"ל וליו"ר ועדת הביקורת. דוח על ממצאים בהתאם לסעיף 150 לחוק (בדיקה דחופה) יוגש למי שהטיל עליו את עריכת הביקורת באותו נושא.

הפסקת כהונה (סעיף 153 לחוק החברות):

כהונתו של מבקר פנימי לא תופסק שלא בהסכמתו והוא לא יושעה מתפקידו אלא אם כן החליט על כך הדירקטוריון בהמלצת ועדת הביקורת, ולאחר שניתנה למבקר הפנימי הזדמנות סבירה להשמיע עמדתו בפני הדירקטוריון ובפני ועדת הביקורת. הערה: לעניין זה – מניין חוקי לפתיחת הישיבה הינו רוב חברי הדירקטוריון.

דרך עבודתו של המבקר הפנימי:

על המבקר הפנימי לתכנן את עבודתו , לפקח על מבצעיה ולדווח עליה לממונה עליו.

מה קורה כאשר במהלך הביקורת הפנימית מגלה המבקר הפנימי שהממונה סרח?

בחברה ציבורית, מדווח לוועדת הביקורת, הכוללת את כל הדירקטורים החיצוניים (דח"צים), שיש להם גם אחריות כלפי החברה אבל הם ממונים מבחוץ, וועדת הביקורת כנציגת החוק צריכה לדעת לנתב את התלונה לגורמים הרלוונטיים.

רואה החשבון המבקר (חיצוני) מבקר פנימי
מטרת

הביקורת

מתן חוו"ד על הדוכ"ס (סעיף 154 לחוק החברות) ונאותות הדוחות הכספיים שההנהלה מגישה לבעלי המניות.

או מתן דוח סקירה.

ביקורת כשירות להנהלת הארגון, בדיקת עמידה בחוקים, טוהר המידות, יעילות וחיסכון.
מינוי אסיפה כללית של בעלי מניות. דירקטוריון בהמלצת ועדת הביקורת
אי תלות חייב להיות בלתי תלוי בגוף המבוקר. קיימת תלות מעצם היותו חלק מהמבנה הארגוני של התאגיד. ישמור על עצמאותו הפנים

ארגונית עד כמה שניתן (ייחוד פעולות – לא ימלא תפקיד נוסף בגוף בו הוא משמש כמבקר פנימי.

ניגוד עניינים היכול להיווצר במידה וימלא תפקיד בגוף אחר).

תחום הביקורת עבודת הביקורת תעשה בהתאם

לתקני הביקורת המקובלים של לשכת רואי חשבון וכן על פי חוק רו"ח ותקנותיו תוך התמקדות בתחום הכספי והדיווח.

לא ניתן להגבילו בעבודתו.

עמידה בחוק הביקורת הפנימית ובהתאם לכללים המקצועיים שנקבעו על ידי לשכת המבקרים

הפנימיים. הביקורת כוללת גם היבטים חשבונאיים וכן תחומים נוספים שהיקפם נקבע על ידי

הדירקטוריון. תחום הביקורת יכול לחרוג מהתחום החשבונאי הכספי (לבדוק תקינות פעולות החברה מבחינת החוק, ניהול תקין, יעילות וטוהר מידות מונחה ע"י ועדת הביקורת).

השכלה רואה חשבון כהגדרתו בחוק רואה חשבון גם מי שאינו רואה חשבון. הוא צריך למלא אחר הדרישות של סעיף 3(א) לחוק הביקורת הפנימית
מועד עריכת

הביקורת

בדר"כ בסוף שנה (לאחר תום שנת הכספים) מבצע ביקורת. סקירה במהלך תקופות הרבעון (זמנים מוגדרים) כל השנה – מבצע את תפקידו כל הזמן ומהווה חלק מהמערכת הארגונית. ביקורת שוטפת.
דיווח מדווח בדוח רו"ח המבקר לבעלי המניות. אחראי כלפי בעלי המניות (סעיף 176 לחוק החברות) מדווח ליו"ר הדירקטוריון למנכ"ל

וליו"ר ועדת הביקורת. אחראי כלפי מעבידו / הממונה עליו.

אחריות גם כלפי צדדים שלישיים אחריות לעיתים גם כלפי צדדים שלישיים. אחריות בדרך כלל כלפי הממונה/הדירקטוריון
דוח בנוסח קבוע מראש דוח בנוסח קבוע מראש. דוח מקיף שאינו בנוסח קבוע מראש.

תקן ביקורת 88 של לשכת רו"ח בישראל – התחשבות בעבודת הביקורת הפנימית


התקן דן בשאלת מידת ההתחשבות, אם בכלל, של רו"ח המבקר בעבודת הביקורת הפנימית. מטרת התקן היא לקבוע כללים והנחיות למבקר החיצוני המבקש להסתייע בעבודת הביקורת הפנימית.

בהתאם לתקן – על רו"ח המבקר החיצוני לבחון את הפעילויות של הביקורת הפנימית ואת השפעתן, אם בכלל, על נהלי הביקורת שלו.

אחריות (סעיף 4):

למבקר החיצוני אחריות בלעדית לחוות דעתו על הדוחות הכספיים. לצורך ביסוס חוות דעתו, הוא עשוי להסתייע בחלקים מסוימים של עבודת הביקורת הפנימית. אחריות זו אינה קטנה בשל שימוש כלשהו בביקורת הפנימית (סעיף 8). מודגש, כי עבודת המבקר הפנימי אינה מהווה תחליף לעבודת רו"ח המבקר.

מטרה ואמצעים להשגתה (סעיף 6):

מדגיש כי קיימים הבדלים בין מטרות הביקורת הפנימית בהשוואה לאלה של הביקורת החיצונית. עם זאת, (סעיף 7) חלק מהאמצעים להשגת מטרות הביקורת הפנימית והביקורת החיצונית הם לעיתים קרובות דומים.

הבנה והערכה מקדמית של הביקורת הפנימית (סעיף 9):

על המבקר החיצוני לרכוש הבנה במידה מספקת לגבי פעילויות הביקורת הפנימית בכדי לסייע בתכנון הביקורת .

סעיף 11 – במהלך תכנון הביקורת, כאשר נראה שביקורת פנימית רלבנטית לביקורת החיצונית בתחומי ביקורת מסוימים, על המבקר החיצוני לבצע הערכה מקדמית של פעילות הביקורת הפנימית.

סעיף 13 – כאשר המבקר החיצוני רוכש הבנה ומבצע הערכה מקדמית של פעילות הביקורת הפנימית עליו להביא בחשבון את:

  1. מעמדה של הביקורת הפנימית בארגון (הרצוי ביותר הוא שהביקורת הפנימית תדווח לאלה המופקדים על בקרת העל).
  2. אופי והיקף העבודה והאם ההנהלה פועלת על פי המלצות המבקר הפנימי.
  3. המיומנות המקצועית של המבקר הפנימי ועוזריו.
  4. הטיפול מקצועי של הביקורת הפנימית – האם הביקורת הפנימית מתוכננת, מפוקחת, נסקרת ומתועדת באופן ראוי.

הערכה ובדיקה של עבודת הביקורת הפנימית (סעיף 16):

כאשר בכוונת המבקר החיצוני להסתייע בעבודה מסוימת של הביקורת הפנימית, עליו להעריך ולבדוק את אותה עבודה בכדי לוודא שהיא מתאימה לצרכיו.

תיעוד (סעיף 19):

רואה החשבון המבקר יתעד מסקנות הקשורות לעבודה המסוימת של הביקורת הפנימית שהוערכה ונבדקה.

 

נושא 9 – תיעוד הביקורת וניירות העבודה

תיעוד הביקורת ונהלי ביקורת מבססים

תקן אב 10 קובע כי: "רו"ח חייב לבצע את הביקורת בצורה אשר תהווה בסיס מהימן לחוות דעתו. לשם כך עליו לקבל ראיות ביקורת מספיקות באמצעות נהלי ביקורת מקובלים ולנהל ולשמור רישומים שיטתיים ("ניירות עבודה"), שישמשו עדות לעבודה שבוצעה וביסוס לחוות דעתו".

תקן ביקורת 101 בדבר תיעוד ביקורת

התקן קובע כי מטרות התיעוד של הביקורת הן:

  1. לספק ראיה לבסיס מסקנותיו של רו"ח המבקר במהלך הביקורת.
  2. לספק ראיה לכך שהביקורת תוכננה ונערכה בהתאם לתקני ביקורת ודרישות חוקיות מתאימות.
  3. לסייע
    לצוות הביקורת לתכנן ולערוך את הביקורת כהלכה.

  4. לסייע לאחראיים על הפיקוח בצוות הביקורת לנהל את הביקורת ולפקח עליה.
  5. לשמור רישומים לגבי נושאים בעלי משמעות שוטפת ונמשכת לביקורות עתידיות.
  6. לאפשר עריכת בקרת איכות פנימית בפירמה וכן עריכת בדיקות ע"י גורמים חיצוניים כגון המוסד לסקר עמיתים.

תיעוד הביקורת:

הינו – הרישום של נהלי ביקורת שבוצעו, ראיות ביקורת רלוונטיות שהושגו, ומסקנות שרו"ח המבקר הגיע אליהן.

על תיעוד הביקורת:

  1. להיערך במועד ביצוע הביקורת – ובכך מסייע לשיפור איכות הביקורת.
  2. לכלול מידע מספיק אשר יאפשר לרו"ח מבקר בעל נסיון (רו"ח בעל נסיון מעשי בביקורת ובעל הבנה סבירה של: תהליכי הביקורת; תקני הביקורת והדרישות החוקיות; הסביבה העסקית בה פועלת היישות ונושאי ביקורת רלוונטים לענף בו פועלת היישות) שאין לו קשר קודם לביקורת הספציפית להבין את:
    1. האופי, העיתוי וההיקף של הנהלים שבוצעו.
    2. את תוצאות נהלי הביקורת שבוצעו ואת ראיות הביקורת שהושגו.
      1. להבין נושאים משמעותיים שעלו במהלך הביקורת, את המסקנות בקשר אליהם ואת שיקול הדעת המקצועי, המשמעותי שהופעל בהסקת מסקנות אלה.

במסגרת התיעוד על רו"ח המבקר לציין את:

  1. המאפיינים המזהים של הפריטים או הנושאים הספציפיים שנבדקו. זיהוי המאפיינים ישתנה בהתאם לאופי נוהל הביקורת והפריט או הנושא הנבדק. לדוגמא:
    1. בבדיקת הזמנות רכש שהונפקו ע"י המבוקר – יש לזהות את המסמכים שנבחרו לבדיקה על פי תאריכיהם ומספר הזמנות הרכש.
    2. בבחירת מדגם מתוך אוכלוסייה נתונה – תיעוד הנוהל לזיהוי האוכלוסייה שנדגמה.
    3. בדגימה שיטתית מתוך אוכלוסייה של מסמכים – יש לזהות את המסמכים שנבחרו ע"י תיעוד מקור המסמך, נקודת ההתחלה ומרווח הדגימה.
    4. בבירורים עם עובדים של המבוקר – תיעוד תאריכי הבירורים, השמות ותיאור התפקידים של עובדי המבוקר.
    5. בביצוע התצפית – יש לתעד את התהליך או העניין שנצפה, האנשים הרלוונטיים, תיאור התפקיד של כל אחד מהם והסבר היכן ומתי בוצעה התצפית.
  2. הזהות של מי שביצע את עבודת הביקורת והתאריך בו הסתיימה העבודה האמורה.
  3. הזהות של מי שסקר את עבודת הביקורת שבוצעה, את התאריך ואת היקף
    הסקירה (לצורך יישום בקרת איכות במשרד נאותה).

בנוסף, תקן ביקורת 101 קובע כי על התיעוד לכלול:

  1. דיונים על נושאים משמעותיים עם הגורמים המופקדים על בקרת העל (הדירקטוריון וההנהלה) ועם אחרים, כדוגמת יועצים מקצועיים לישות.
  2. אופן ההתייחסות למידע שזוהה ע"י רו"ח המתייחס לממצאים או לעניינים מהותיים אשר אינו עקבי עם מסקנתו הסופית.
  3. חריגה מדרישה רלוונטית – מידע לגבי נהלי ביקורת חלופיים שבוצעו, בנסיבות יוצאות דופן, כחריגה מדרישה רלוונטית של תקן ביקורת תוך ציון הסיבה לחריגה.

טיוטות של ניירות עבודה ודוחות כספיים:

רו"ח, על פי תקן ביקורת 101, אינו חייב לשמור במסגרת תיעוד הביקורת טיוטות של ניירות עבודה ושל דוחות כספיים, תרשומות המשקפות חשיבה ראשונית או לא סופית, טיוטות קודמות של מסמכים שעברו תיקוני הגהה או תיקונים אחרים וכן מסמכים כפולים.

תיעוד הנושאים העולים לאחר תאריך דוח רו"ח המבקר:

רו"ח המבקר מבצע נהלי ביקורת לאחר תאריך המאזן ונהלי הביקורת האקטיביים הם עד תאריך דוח רו"ח המבקר. על פי תקן ביקורת 100 בדבר אירועים לאחר תאריך המאזן, רו"ח המבקר לא נדרש לקיים נהלי ביקורת אקטיביים לאחר תאריך דוח רו"ח המבקר אבל אינו יכול להתעלם ממידע שהגיע אליו בדרך פסיבית שמגלה עובדות חדשות שייתכן ויש בהן כדי לדרוש את תיקון הדוחות הכספיים. לפיכך, אם רו"ח המבקר מבצע נהלי ביקורת לאחר תאריך דוח רו"ח המבקר או מסיק מסקנות חדשות בנוגע לביקורת עליו לתעד:

  1. את הנסיבות שנתקל בהן.
  2. את נהלי הביקורת החדשים או הנוספים שבוצעו, את ראיות הביקורת שהושגו, את המסקנות שהוסקו ואת השפעתם על דוח רו"ח המבקר.
  3. לתעד מתי וע"י מי נעשו ונסקרו השינויים בתיעוד הביקורת.

השלמת תיק הביקורת:

  1. על פי תקן ביקורת 101 נדרש רו"ח המבקר להשלים את תיק הביקורת עם כל התיעוד הנדרש תוך פרק זמן סביר לאחר תאריך דוח רו"ח המבקר ובד"כ לא יותר מאשר 60 יום לאחר תאריך דוח רו"ח המבקר.
  2. לאחר השלמת תיק הביקורת אסור למחוק או להשמיד תיעוד ביקורת מכל סוג שהוא לפני תום תקופת שמירת המסמכים.
  3. במהלך 60 הימים שבהם ניתן להשלים את תיק הביקורת ניתן לבצע רק שינויים מנהליים באופיים של ניירות העבודה (התיעוד). לדוגמא:
    1. מחיקה או סילוק של תיעוד שהוחלף.
    2. מיון, סידור והפניות צולבות של ניירות עבודה.
    3. אישור סופי של רשימות תיוג בקשר לתהליך השלמת התיק.
    4. תיעוד ראיות ביקורת שרו"ח המבקר השיג, דן בהן והסכים עם חברי צוות הביקורת הרלוונטיים לפני תאריך דו"ח המבקר.
  4. כאשר רו"ח המבקר מוצא לנכון לשנות תיעוד ביקורת קיים או להוסיף תיעוד ביקורת חדש לאחר השלמת תיק הביקורת עליו לתעד ללא התחשבות באופי השינויים או התוספות:
    1. את הסיבות הספציפיות לביצוע השינוי.
    2. מתי וע"י מי נעשו השינויים.
    1. מתי וע"י מי נסקר התיעוד בנוגע לשינויים.

יש לשמור את תיעוד הביקורת עד תום תקופת שמירת המסמכים. תקופת השמירה של המסמכים היא לא פחות מ- 7 שנים מתאריך המאזן של תקופת הביקורת.

*עבור חברות ציבוריות אמריקאיות – חל תקן אמריקאי AS3 שנותן רק 45 יום לשינויים "קוסמטיים" בתיעוד.

הבעלות על תיעוד הביקורת:

תקן ביקורת 101 קובע כי תיעוד הביקורת (ניירות העבודה) הוא בבעלותו של רו"ח המבקר. כמו כן מאזכר התקן את פס"ד שנקבע בעליון בקשר עם עו"ד חיים אינדיג.

פס"ד חיים אינדיג
– עו"ד חיים היה דירקטוריון בחברה שביקרה E&Y. חיים דרש את ניירות העבודה בטענה שהוא משלם להם כסף לבקר את הדוכ"ס שהוא אחראי עליהם. E&Y סירבו. לאחר ערעורים זה הגיע לעליון. העליון פסק חד משמעית שניירות העבודה הינם רכושם הבלעדי של רו"ח המבקר (כלומר E&Y זכו)

כמו כן מציין התקן כי בשל טיבם ומהותם של מסמכים מסויימים, רו"ח צריך אף להימנע ממסירתם ליישות המבוקרת, כדוגמת:

  • מסמכים המתעדים את סביבת הביקורת לרבות אופי נושאי המשרה והמנהלים, ורמת אמינות מצגיהם, סיכוני הביקורת.
  • מסמכים המתעדים את שיקול דעתו של רו"ח המבקר בקשר לקיום השמירה על אי התלות.
  • מסמכים המתעדים את שיקול דעתו של רו"ח המבקר בקשר לעניינים שונים במסגרת עבודת הביקורת.

תדריך בדבר שמירת מסמכים

תיק שוטף – ניירות העבודה בתיק השוטף יישמרו לתקופה של 7 שנים מתום השנה שבה נתקבל החומר או עד להוצאת שומה סופית מחייבת ע"י מס הכנסה, כמאוחר מביניהם.

אם לפני גמר התקופה הנ"ל יש לרו"ח סיבה להאמין כי תוגש, או עומדת להיות מוגשת תביעה פלילית לגבי שנת המס, יש לשמור את ניירות העבודה לתקופה של 16 שנים או עד לסיום ההליכים בתביעה, כמוקדם מביניהם. התיק השוטף משמש לשנה השוטפת.

תיק קבע – מסמכים שנמצאים בתיק הקבע, כגון: חוזים, תקנון, רישומי מניות ופרוטוקולים יש לשמור לתקופה של 16 שנים.

סייג לכך: מסמכים שניתן לקבל העתק או צילום ממשרדי הממשלה יישמרו לתקופה של 7 שנים.

בכל המקרים המוזכרים לעיל יש לנהוג כמפורט להלן:

  1. אין להשמיד מסמכים כל עוד עשוי רו"ח להזדקק להם בעבודתו בתיק בעתיד;
  2. לפני השמדת המסמכים בגמר התקופות הנזכרות לעיל, יש לוודא עם כל הגורמים האפשריים אם ניתן להחזירם ללקוח, נציגיו או יורשיו, וכן לברר עם שלטונות המס אם הוצאו שומות סופיות מחייבות.

תדריך בדבר מסמכים המצויים ברשותו של רו"ח והנוגעים לעבודת הביקורת

ישנם 3 סוגי מסמכים:

  1. מסמכים המהווים את ראיות הביקורת ותיעוד עבודת הביקורת

אלו הם המסמכים שהוכנו ע"י רו"ח והמתעדים את סביבת הביקורת, סיכוני הביקורת והקווים המנחים לשיקול דעתו הבלתי תלוי של רו"ח. מסמכים אלו הינם בבעלותו וקניינו של רו"ח ולפיכך אין ללקוח זכות לקבל מסמכים אלו בשל טיבם ומהותם.

  • פס"ד בית המשפט העליון 31.08.08 דחה את ערעורו של עו"ד חיים אינדיג על פסיקתו של בית המשפט המחוזי בתל אביב וקבע בפסיקה עקרונית כי ניירות העבודה המשמשים את רואה החשבון בעבודת הביקורת הם רכושו של רואה החשבון המבקר וכי זכות העיון בהם נתונה לשיקול דעתו של רואה החשבון.

     

  1. מסמכים שהוכנו על-ידי רו"ח עבור הלקוח אגב עבודת הביקורת

לדוגמא: דוחות כספיים, דוחות למרכז השקעות, דוח למדען הראשי, ניתוח יתרות וכו'. מדובר במסמכים שנוצרו ע"י רו"ח במסגרת מתן השירות ללקוחו ולא היה קיים קודם לכן. אלו הם מסמכים אשר היו יכולים להיות מוכנים ע"י הלקוח עצמו או גורם אחר, אך נעשו ע"י רו"ח. על מסמכים אלו חלה זכות עיכבון.

זכות העיכבון – רו"ח יכול לעכב את המסמכים שהכין עד שהלקוח ישלם לו את יתרת השכר המגיע לו. קרי, אקט התרעתי במקרים של סכסוכים על שכ"ט. עם זאת, מוסיף התדריך כי במקרה שבו חתם רו"ח על חוות דעת על דוח מיוחד ואותו מסמך כבר נמסר ללקוחו, אזי על רו"ח למסור ללקוח, לפי דרישתו, כל פירוט או נתון אחר המצוי ברשותו בקשר לאותו מסמך.

  1. מסמכי מקור של הלקוח שהועברו אל רו"ח לצורך עבודתו

כגון: חשבוניות, קבלות, דפי בנק וכו'. לפי תדריך הלשכה בדבר שמירת מסמכים, נאמר כי לגבי מסמכי המקור, אין לרו"ח זכות עיכבון לגביהם, כאשר הלקוח מסרב לשלם לרו"ח את שכ"ט המגיע לו.

בפועל לגבי הסוג השלישי – הנושא נידון בבתי המשפט:

  • בפס"ד משנת 2001 בביהמ"ש המחוזי בב"ש נקבע כי לרו"ח זכות עיכבון על מסמכי המקור של הלקוח.
  • בפס"ד מדצמבר 2005 בביהמ"ש השלום בת"א נקבע כי קיימת זכות עיכבון כאמור, אולם היא מוגבלת לזמן סביר עד להגשת תביעה משפטית לתשלום שכ"ט מאת רו"ח כנגד לקוחו.
  • בפס"ד נוסף עדכני יותר ממרץ 2006 שניתן ע"י ביהמ"ש השלום בעכו נקבע כי אין לרו"ח זכות עיכבון על מסמכי המקור של הלקוח.

שלושת המקרים בהם לא חל התדריך והפסיקה לגבי זכות העיכבון:

1. דרישה למסירת מסמכים לרשויות החוק:

תדריך זה אינו חל במצבים בהם אנו נדרשים למסור מסמכים לרשויות חוק ע"פ דרישה חוקית, כגון: צו בימ"ש או סמכות חוקית אחרת כגון מס הכנסה וכדומה.

2. חילופי רו"ח

אם רואי החשבון מתחלפים, יש לנהוג לפי הכללים המיוחדים שנקבעו לחילופי רו"ח.

3. שירותים נלווים

התדריך אינו חל על פעולות שאינן ביקורת. במקרים כאלו חלים ההסכמים שבין רו"ח ללקוחו.

 

לצילום השיעור



שש × = 12

תואר ראשון
תואר שני
מרצים