שם הכותב: תאריך: 29 דצמבר 2014

שיעור 10

 

סעיף 92- הסעיף מדבר על קיזוז הפסדי הון.

 

  1. הפסד הון ניתן לקיזוז עפ"י הסעיף רק במקרה שאם היה רווח אזי הוא היה מחויב במס רווח הון.

     

  2. הפסד הון ניתן לקיזוז
    כנגד רווח הון ולא כנגד הכנסה פרותית למעט חריג- ראה כלל 7.

     

  3. הפסד הון ניתן לקיזוז גם כנגד רווח ממכירת מקרקעין ולהפך- הפסד ממכירת מקרקעין ניתן לקיזוז כנגד רווח הון.

     

  4. הפסד ממכירת נכס מחוץ לישראל (שאילו היה רווח היה חייב במס בישראל)- יקוזז תחילה
    כנגד רווח הון מחוץ לישראל.

     

  5. סדר הקיזוז:
    1. תחילה נקזז את ההפסד כנגד הרווח הריאלי
    2. יתרת ההפסד תקוזז כנגד הסכום האינפלציוני החייב ביחס של 1:3.5. כלומר שקל הפסד מקזז 3.5 שקלים של הרווח האינפלציוני. (אם נרצה לקזז 350 ₪ רווח אינפלציוני חייב- אזי יקוזז מולו הפסד של 100 ₪).

      יתרת הפסד של 1 יקוזז מול רווח של 3.5 סכום אינפלציוני.

      1. ניקח את הסכום האינפלציוני ונחלק ב3.5
      2. אם התוצאה<מההפסד – ההפסד יקוזז ולא תישאר הכנסה.
      3. אם התוצאה> מההפסד – ההפסד יקוזז ותישאר הכנסה.

 

דוגמה:

לנישום:

נכס א'- הפסד הון (5,000)

נכס ב'- רווח הון 10,000

 

10,000- אינפלציוני לא חייב- 2,000

ריאלי- 8,000

 

עד 1.1.03- 3,000 שולי

1.1.03-1.1.12- 4,000 20%

אחרי 1.1.12- 1,000 25%

 

הפקודה אומרת לחלק רווח ריאלי ליניארית לצורך חישוב המס.

בנוגע לקיזוז- הנישום יבחר איך לקזז והוא יבחר לעשות זאת תחילה כנגד ההכנסה בעלת השיעור הגבוה יותר.

 

הפסד
(5,000)
קיזוז כנגד רווח ריאלי עד 1.1.03 (מס שולי)
3,000
קיזוז כנגד רווח ריאלי אחרי 1.1.12 מס 25% 1,000
קיזוז כנגד רווח ריאלי 20% 4,000
יתרה 3,000 רווח ריאלי 20%

בפתרון שאלות יש לבחון תחילה את ההפסד- האם ההפסד הוא הוני\פירותי? הפסד הון נקזז עפ"י סעיף 92.

 

  1. הפסד שלא ניתן היה לקזזו בשנת מס מסוימת, יועבר לשנים הבאות בזו אחר זו ויקוזז עפ"י הכללים 1-5.
  • בעבר ניתן היה להעביר הפסד משנה לשנה במשך 7 שנים בלבד. המגבלה בוטלה בשנת המס 2003.

 

  1. הפסד שוטף ממכירת ני"ע יקוזז גם כנגד אלה:
    1. הכנסה מריבית או מדיבידנד ששולמו בשל אותו ני"ע.
    2. הכנסה מריבית או מדיבידנד בשל ני"ע אחרים ובלבד ששיעור המס עליהם לא עולה על שיעור המס הקבוע בסעיף 126(א)- מס חברות.

 

דוגמה:

 

הפסד הון ממכירת ני"ע א' (10,000)
רווח הון ריאלי ממכירת מכונה 2,000
רווח הון ריאלי ממכירת ני"ע ב' 1,000
דיבידנד בגין ני"ע א' (בעל מניות מהותי) 1,500
דיבידנד בגין ני"ע ד' (בעל מניות מהותי) 1,200
דיבידנד בגין ני"ע ה' 800
  • יש הפסד גדול לכן סדר הקיזוז לא משנה. סדר הקיזוז ישנה כאשר יהיה הפסד קטן ואז יש לבחון כנגד איזו הכנסה כדאי לקזז את ההפסד.

 

הפסד הון (10,000)
קיזוז כנגד רווחי הון ריאליים 3,000 2,000+1,000= 3,000
יתרת הפסד ממכירת ני"ע (7,000)
קיזוז כנגד הכנסה פירותית, כלל 7, ס' 92(א)(4) 1,500 כנגד הכנסות מריבית\דיבידנד ששולמו בשל אותו ני"ע- דיבידנד ני"ע א'
קיזוז כנגד הכנסה פירותית, כלל 7, ס' 92(א)(4) 800 כנגד הכנסות מריבית\דיבידנד ששולמו בשל ני"ע אחרים והמס עליהם לא עולה על מס חברות- דיבידנד ני"ע ה'
יתרת הפסד להעברה (4,700) הפסד מועבר

 

הכנסה חייבת: דיבידנד ני"ע ד'- 1,200 מס 30% (בעל מניות מהותי)

 

בשנה הבאה:

לנישום-

  • הפסד הון מועבר בסך (4,700)
  • רווח הון ריאלי משאית- 2,000
  • דיבידנד ני"ע ה' 1,300 (לא בעל מניות מהותי)

 

הפסד הון מועבר (4,700)
קיזוז כנגד רווח הון ריאלי 2,000
הפסד הון להעברה (2,700) הפסד מועבר

 

הכנסה חייבת: דיבידנד ני"ע ה' 1,300 מס 25%

הערה: הקיזוז בהתאם לכלל 7 כנגד ריבית ודיבידנד אפשרי רק בשנה השוטפת.

 

ס' 97- סעיף הפטורים

 

ס' 97(א)רווח הון יהיה פטור ממס אם הוא נובע מאחד מאלה:

  1. מכירת איגרת חוב שאינה ניתנת להמרה הנסחרת בבורסה בישראל אשר הונפקה לפני 8.5.2000.
  2. מכירת איגרת\מלווה שהוצאו על ידי המדינה או בערבותה לפני 8.5.2000.
  3. בוטל
  4. מתנה למדינה, לראשות מקומית, לקרן הקיימת או למוסד ציבורי כמשמעותו בס' 9(2).
  5. מתנה לקרוב או ליחיד אחר אם שוכנע פקיד השומה כי המתנה ניתנה בתום לב ובלבד שמקבל המתנה הוא לא תושב חוץ.
  • נותן המתנה יוכיח לפקיד השומה שהמתנה ניתנה בתום לב ורק אז יהיה פטור ממס.
  • אם ניתנה מתנה לתושב חוץ, רווח ההון אצל נותן המתנה לא יהיה פטור ממס- הסיבה היא שכאשר תושב החוץ ימכור את הנכס אז הוא לא ישלם מס בישראל.

 

יום רכישה ומחיר מקורי לגבי נכס שהתקבל במתנה

 

דוגמה:

איש א' קנה נכס איש א' נתן את הנכס במתנה לאיש ב' איש ב' מוכר את הנכס
1.1.2000 1.1.2010 1.1.2015
(100) שווי הנכס- 140 250

 

ב1.1.2010- יש אירוע מס לאיש א'– מתנה היא מכירה.

 

1.1.2010

תמורה-שווי הוגן 140

מחיר מקורי 100

————————-

רווח הון 40

 

לאיש א' יש רווח הון, כעת יש לבחון האם הרווח הון פטור?

 

הנחה א'

רווח ההון בידי איש א' בסך 40 היה פטור ממס לפי ס' 97(א)(5).

 

בעצם המחוקק מחליט כי איש ב' נכנס לנעליו של איש א'– כלומר לכאורה איש ב' קנה את הנכס ב100 ומכר אותו ב250. כלומר, המחיר המקורי של הנכס בידי איש ב' יהיה 100 ויום הרכישה של הנכס יהיה 1.1.2000.

 

רווח הון איש ב'

תמורה 250

מחיר מקורי 100

——————-

רווח הון 150

  • אינפלציוני :לחשב אינפלציה החל משנת 2000.

 

הנחה ב'

ביום 1.1.2010 לאיש א' רווח הון. רווח ההון לא היה פטור ממס (המתנה לא ניתנה בתום לב).

 

המחיר המקורי של הנכס בידי איש ב' הוא 140 (השווי ההוגן של הנכס ביום קבלת המתנה), ויום הרכישה של הנכס הוא יום המתנה- 1.1.2010.

 

רווח הון איש ב'

תמורה 250

מחיר מקורי 140

——————–

רווח הון 110

 

  • אינפלציוני: לחשב אינפלציה החל מ2010.

 

הערה: האמור מתייחס לגבי נכס שנתקבל במתנה החל מיום 1.4.1968. לגבי מתנות שניתנו לפני התאריך הנ"ל- ראה הגדרת מחיר מקורי ביום רכישה.

 

 

 

יום רכישה ומחיר מקורי לגבי נכס שנתקבל בירושה

הורשה היא לא מכירה בהתאם להגדרה בס' 88, כלומר אין אירוע מס רווח הון במועד ההורשה.

 

דוגמה:

1.1.50 הנחה א' \הנחה ב' 1.1.15
סבא קנה "נכס" הסב נפטר והנכד קיבל את הנכס בירושה. הנכד מוכר את הנכס
100 שווי- 1,000 1,200

 

  • בתאריך 31.3.81 בוטל חוק עיזבון. עד תאריך זה שולם מס על ירושות עפ"י שווי הנכס ביום הפטירה. לכן- השאלה מתי נפטר המוריש היא חשובה.

 

הנחה א'

הסב נפטר ב1.1.75 (לפני שנת 81).

במקרה זה שולם מס עיזבון בהתאם לשווי הנכס במועד פטירת הסב, כלומר ב1.1.75 שולם מס עיזבון על הרווח הון.

 

לכן- המחיר המקורי של הנכס אצל הנכד יהיה שווי הנכס ביום פטירת הסב- 1,000 ₪

 

רווח הון ממכירת הנכס:

תמורה 1,200

מחיר מקורי 1,000

———————-

רווח הון 200

 

  • אינפלציוני: חישוב סכום אינפלציוני החל מ75.

 

הנחה ב'

הסב נפטר ב1.1.95 (אחרי שנת 81).

במקרה זה לא שולם מס עיזבון במועד פטירת הסב, כלומר לא שולם מס כלל.

 

הנכד במקרה זה נכנס לנעלי הסב. המחיר המקורי של הנכס אצל הנכד יהיה המחיר עלות של יום הרכישה- 1.1.50- 100 ₪.

 

  • מכיוון שיום הרכישה הוא 1.1.50- הנכד ייהנה משיעורי המס המופחתים שחלים לגבי נכסים ותיקים לפי ס' 91(ו).

 

ס' 97(ב)

 

הגדרות ס' 14:

  1. תושב חוזר- יחיד ששב להיות תושב ישראל לאחר שהיה תושב חוץ במשך 6 שנים רצופות.
  2. תושב חוזר ותיק- יחיד ששב להיות תושב ישראל לאחר שהיה תושב חוץ במשך 10 שנים רצופות.

 

תושב ישראל תושב חוץ תושב ישראל
חדל להיות תושב ישראל חזר להיות תושב ישראל
תושב חוזר 6 שנים לפחות תושב חוץ

(בין 6-10)

תושב חוזר ותיק 10 שנים לפחות תושב חוץ

 

  • מי שהיה מתחת ל6 שנים תושב חוץ לא נכלל בסעיף.

 

 

ס' 97(ב)(1)- יחיד שהיה לתושב ישראל לראשונה (מעולם לא היה תושב ישראל) וגם תושב ישראל ותיק– פטור ממס רווח הון על מכירת נכס שהיה לו מחוץ לישראל אם הוא מכר את הנכס בתוך 10 שנים מהיום שהיה לתושב ישראל. הסעיף לא חל על נכס שהגיע לידיו בפטור ממס לפי ס' 97(א)(5) החל ביום 1.1.2007.

 

  • הסעיף לא מזכיר את מועד קניית הנכסים, הדברים העיקריים החשובים בסעיף:
  1. הנכס נמצא בחו"ל
  2. הנכס נמכר תוך 10 שנים מיום בו חזר הנישום להיות תושב ישראל.
  • מטרת המחוקק היא לעודד עלייה לישראל.

 

ס' 97(ב)(2)-
תושב חוזר פטור ממס על רווח הון ממכירת נכס שרכש מחוץ לישראל בתקופת היותו תושב חוץ אם הנכס נמכר בתוך 10 שנים מהיום שהיה לתושב חוזר. הסעיף לא חל אם הנכס הוא זכות\מנייה של חברה תושבת חוץ שלה נכסים בישראל.

 

  • הסעיף מזכיר את מועד קניית הנכס!!! כלומר הנכס חייב להירכש מחוץ לישראל.

 

ס' 97(ב)(3)- אם הנכס כאמור בפסקאות 1 ו2 נמכר לאחר שחלפו 10 שנים מיום שהיחיד היה לתושב ישראל, חלק מהרווח יהיה פטור וחלק יהיה חייב.

 

דוגמה:

 

1.1.04 1.1.09 –10 שנים– 1.1.19 –5 שנים– 1.1.24
רכישת נכס עלה לישראל לראשונה מכירת הנכס

 

 

רווח הון ריאלי- 200,000

רווח הון ריאלי חייב- 200,000*(5/20)=50,000

 

150,000 רווח הון ריאלי פטור.

 

דוגמה 2:

 

1.1.98 1.7.03 –11 שנים– 1.7.14 1.1.15
רכישת נכס בחו"ל ע"י תושב ישראל חדל להיות תושב ישראל חזר לישראל. תושב חוזר ותיק תושב ישראל מכירת הנכס

 

ב1.7.03 חדל הנישום להיות תושב ישראל. במועד זה חל ס' 100א' לפקודה- מכירה רעיונית של כל הנכסים של הנישום. אנו נניח שהנישום ביקש במועד זה לדחות את תשלום המס למועד המכירה בפועל.

 

לכאורה הנכס נמכר בתוך 10 שנים מיום שהיה לתושב ישראל ולכן הרווח פטור לפי 97(ב)(1), אבל לפי ההיגיון ושילוב הסעיפים עולה כי רווח ההון המתייחס לתקופה מיום 1.1.98 ועד ליום 1.7.03 צריך להיות חייב המס (הוא היה אמור לשלם על כך מס והוא אינו יכול להתחמק מהתשלום).

  • התשובה לא רשומה בפקודה, אלא נרשמת עפ"י שילוב הסעיפים 100א' ו97.

 

תושב חוזר תושב חוזר ותיק + תושב חדש
הנכס נמצא מחוץ לישראל הנכס נמצא מחוץ לישראל
פטור ממס 10 שנים מיום שבא לישראל פטור ממס 10 שנים מיום שבא לישראל
הכנס נרכש בתקופה שהיה תושב חוץ אין התייחסות

 

ס' 126מס חברות

 

ס' 126(א)- על הכנסתו החייבת של חבר בני אדם יוטל מס שנקרא "מס חברות" בשיעור של 26.5% (משנת 2014).

 

 

 

 

 

 

 

 

 

  • בעבר היה מס של 61% על רווחים שלא חולקו- % מס לאורך השנים:
2014 26.5%
2013 25%
2012 25%
2011 24%
2010 25%
2009 26%
2008 27%
2007 29%
2006 31%
היסטוריה 61%

 

ס' 126(ב)- בחישוב הכנסה חייבת לפי ס' א' (מס חברות) אין לכלול:

  1. הכנסה שנקבע לה שיעור מס מיוחד
  2. הכנסה מדיבידנד שנתקבל מחבר בני אדם אחר החייב במס חברות

 

דוגמה:

לחברה א' רווח לפני מס של 500,000 ₪.

אין הבדלים בין הרווח החשבונאי לרווח לצורכי מס למעט האמור לעיל.

 

  1. חברה א' קיבלה דיבידנד על השקעתה במניות חברה ב'- חברה ב' היא חברה תושבת ישראל, כאשר סכום הדיבידנד 100,000.
  2. לחברה א' סכום אינפלציוני חייב בסך 50,000 ₪.

 

רווח לפני מס 500,000
דיבידנד מחברה ישראלית (100,000) מנוטרל עפ"י 126(ב)- דיבידנד מחברה ישראלית
סכום אינפלציוני חייב (50,000) מנוטרל עפ"י 126(ב)- שיעור מס מיוחד
350,000
שיעור מס 26.5%
מס חברות 92,750
מס אינפלציוני חייב 5,000 50,000*10%
מס לתשלום 97,750

 

דוגמה 2:

חברה א' מחזיקה ב100% ממניות חברה ב'

 

חברה ב'

הכנסה – 100

מס חברות- (26.5)

——————–

רווח 73.5

 

דיבידנד לבעלי המניות (73.5)

——————————-

0

 

 

חברה א'

הכנסה מדיבידנד 73.5- אין תשלום מס לפני 126(ב)

 

  • כאשר חברה א' תחלק את הרווח לאדם יחיד כדיבידנד, ישולם מס על הסכום בשיעור החל על היחיד. כל עוד הרווח עובר מחברה לחברה אין תשלום מס. המס ישולם כאשר הדיבידנד יעבור ליחיד.

יחיד

הכנסה מדיבידנד 73.5

מס בעל מניות מהותי 30%- 22.05

———————–

51.45

 

בעצם ישנם 2 אפשרויות שהמס יגיע לרשויות המס- תשלום מס על משכורת\דיבידנד:

 

אפשרות 1- משיכת דיבידנד

חברה

הכנסה 100

מס חברות 26.5%- (26.5)

————————

73.5

(73.5) חלוקה דיבידנד

————-

אין מס

 


יחיד- דיבידנד

הכנסה מדיבידנד- 73.5

מס 30%- (22.05)

———————–

51.41

 

 

אפשרות 2- משיכת משכורת

יחיד- משכורת

משכורת- 100

מס שולי- 50%

—————-

50

 

חברה

הכנסה- 100

הוצ' משכורת- (100)

——————

0 אין מס

126(ג)- על אף הוראות ס' קטן א' על הכנסה חייבת מדיבידנד שמקורו מחוץ לישראל יוטל מס חברות בשיעור של 25%. כלומר חברה שמקבלת דיבידנד מחברה זרה – יש לשלם מס על הדיבידנד של 25%.

  • קיימת הוראה מיוחדת (חישוב מס מיוחד) לגבי דיבידנד מחו"ל מחברה שבה מקבלת הדיבידנד מחזיקה 25% או יותר מהמניות.

דוגמה:

חברה א' מחזיקה ב15% מחברה ב' שהיא תושבת חוץ.

חברה א' מחזיקה ב30% מחברה ג' שהיא תושבת חוץ.

הכנסה מדיבידנד מחבר'ה ב'- 25%

הכנסה מדיבידנד מחברה ג'- מס על הדיבידנד כנמוך מבין א\ב:

  1. 25%
  2. חישוב מיוחד (לא נלמד).


7 × שמונה =

תואר ראשון
תואר שני
מרצים