שם הכותב: תאריך: 27 אוקטובר 2013

 

 

השקעה בני"ע:

סוג ההשקעה השקעה שלא מקנה השפעה מהותית, 0%-20% ההשקעה מקנה השפעה מהותית, 20%-50% שליטה, 50.01%-100%
תקנים בנושא IAS 39 IAS 28 IFRS 3R, IAS 27R, IFRS 10
טיפול חשבונאי קבוצה 1 FVTPL שווי הוגן דרך רווח והפסד וקבוצה 4 AFS זמינים למכירה שיטת השווי המאזני איחוד דוחות כספיים

 

על בסיס החלוקה הזו, במסגרת הקורס נלמד כיצד מטפלים חשבונאית בהשקעות שמקנות השפעה מהותית, בהן השיטה החשבונאית תהיה שיטת השווי המאזני ואולם, IAS 28 הוא תקן ישן של הועדה הבינלאומית לתקני חשבונאות שאותו שואפים לבטל. הרציונל מאחורי ביטול התקן הוא לחלק את ההשקעות לשתיים: כאלה שמקנות שליטה וכאלה שלא. שליטה תטופל לפי איחוד דוחות כספיים והיעדר שליטה יטופל לפי IAS 39 שווי הוגן. לא רק זאת, בגלל העובדה שIAS 28 – הוא ישן ולא מעודכן, הרבה משיטת השווי המאזני נובע למעשה מהתקנים של שליטה ואיחוד דוחות כספיים. מדובר במצבים רבים שלIAS 28 – אין הוראות שמתייחסות אליהן ובפרקטיקה לוקחים את הוראות התקנים של צירופי העסקים (איחוד דוחות כספיים) ומשליכים על שיטת השווי המאזני.

חזרה על IAS 39 השקעה במניות:

תקן זה מחלק את הנכסים הפיננסיים ל-4 קבוצות:

  1. קבוצת השווי ההוגן דרך רווח והפסד FVTPL (שווי הוגן)
  2. קבוצת הלוואות וחייבים L&R (עלות)
  3. קבוצת המוחזקים לפדיון HTM (עלות)
  4. קבוצת ני"ע זמינים למכירה AFS (שווי הוגן)

התקן קבע את הטיפול החשבונאי הנ"ל מתוך רצון לבטא באמצעות המדידה החשבונאית את הסיכונים שחלים על הנכסים. אם נכס חשוף לשווי השוק, הוא יימדד בשווי הוגן ואם נכס לא חשוף לשווי שוק הוא יימדד בעלות.

היות ובקורס זה אנו מדברים על מניות ולא על הלוואות או אג"ח, שתי הקבוצות הרלוונטיות הן 1 ו-4.

קבוצה מס' 1-

לקבוצה זו ניתן להיכנס באחד משני שערים:

  1. נייר הערך יהיה למטרות מסחר-
  • ני"ע שמוחזק לזמן קצר לפי מדיניות חשבונאית [תקופת זמן של עד 6 חודשים]
  • תיק לזמן קצר [תיק הנוסטרו] וני"ע בתיק לזמן קצר
  • כל הנגזרים שאינם למטרות הגנה.

IAS 39 קובע קריטריונים מתי ני"ע הוא למסחר ובאילו נסיבות יש/מותר לייעד ני"ע לקבוצה זו.

  1. נייר הערך ייועד לקבוצה זו-
  • כאשר יש חוסר התאמה חשבונאי mismatch
  • תיק שנמדד בשווי הוגן (לא בהכרח לזמן קצר, למשל קופת גמל)
  • נגזרים משובצים (לא בחומר הנלמד).

הערה: יש חשיבות לאופן שבו הכנסנו ני"ע לקבוצה מספר 1. אם הסיווג לקבוצה מספר 1 הוא משום שניר הערך הוא למטרות מסחר, ניתן יהיה בעתיד לסווג אותו החוצה לקבוצה אחרת. לעומת זאת, אם הסיווג לקבוצה מס' 1 נעשה בשל ייעוד, זוהי התחנה החשבונאית האחרונה ולא ניתן יהיה בעתיד לסווג את נייר הערך החוצה.

דוגמא 1 מהדפים שחולקו בכיתה-

ביום 1 בינואר 2012 רכשה חברה א' 10% ממניותיה של חברה ב' תמורת 100,000 ₪. ההשקעה סווגה לקבוצת השווי ההוגן דרך רווח והפסד.

ביום 31 בדצמבר 2012 השווי ההוגן של ההשקעה הינו 110,000 ₪.

ביום 1 באפריל 2013 ההשקעה נמכרה תמורת 125,000 ₪.

שיעור המס 25%

נדרש: להציג פקודות יומן בגין התנועה בחשבון ההשקעה וכן סעיפים רלוונטיים מהדוחות הכספיים.

פתרון-

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

קבוצה מס' 4-

ככל שמדובר במניות, קבוצה מס' 4 היא קבוצת השארית. אין כללים ברורים לגבי שיוך ניירות הערך אליה אלא שנייר ערך שלא סווג לקבוצה אחרת ימצא את מקומו בה. היות ומדובר במניות, המדידה היא לפי שווי הוגן, אבל במקום לזקוף את הפרשי השווי ההוגן לרווח והפסד כמו בקבוצה מס' 1, קובע IAS 39 כי ההפרשים יזקפו להכנסה הכוללת האחרת ורק בעת מימוש או בעת ירידת ערך יש לזקוף את ההפרשים הללו לרווח והפסד.

ירידת ערך- המבחן של IAS 39 בקבוצה מס' 4 הוא היות ירידת הערך משמעותית או מתמשכת. התקן לא מסביר מה הפרשנות למשמעותית/ מתמשכת. בהתאם, הפרשנות למונחים משמעותי ומתמשך נתונה בידי 4 פירמות רואי חשבון הגדולות שקובעות נכון להיום שמשמעותי הוא לא פחות מ-20% ובכל מקרה כנראה בין 20%-30% יכולה להיות התלבטות ומתמשך זה בין 9 חודשים לשנה.

OCI, רווח (הכנסות) כולל אחר- IAS 1 הוא התקן שמטפל בעריכה ובהצגה של הדוחות הכספיים וקובע שבמסגרת הדוחות הכספיים תהיה חלוקה בין דוח רוו"ה לבין דוח נוסף שיכלול הכנסות והוצאות שבהתאם לכללי החשבונאות לא מסווגות לרוו"ה ומה שמשותף להן זה שהן לא קשורות לבעלים (אם הן היו קשורות לבעלים הפעולות היו מסווגות לדוח על השינויים בהון העצמי כגון דיבידנד והנפקת מניות). אין מתודולוגיה אחת שקובעת מדוע פעולה מסוימת לא תהיה בדוח רוו"ה. ישנם מספר מקרים ולכל אחד מהם יש תקן והסבר משלו. הדוח של IAS 1 הוא הדוח על ההכנסה הכוללת (comprehensive income ) בו יש דוח רווח והפסד המוביל לרווח נקי ומיד לאחר מכן יש דוח על ההכנסה הכוללת האחרת (OCI) בו יצוינו שיערוך של רכוש קבוע, שיערוך ני"ע AFS, גידור IAS 39, הפרשי שער על פעילות חוץ IAS 21 ואקטואריה IAS 19.

רווח נקי + דוח על ההכנסה הכוללת האחרת = סה"כ הכנסה כוללת.

בסוף השנה כמו שהרווח הנקי הולך לעודפים כך גם הOCI-.

אופן ההצגה של הדוח על ההכנסה הכוללת נתון לבחירת ההנהלה. ניתן להציג אותו במסגרת דוח אחד: הדוח על ההכנסה הכוללת וניתן להציג שני דוחות נפרדים, כלומר, דוח רווח והפסד ולצידו דוח על הרווח הכלול האחר שמתווסף אליו הרווח הנקי וביחד מתקבלת ההכנסה הכוללת. אין הבדל מהותי בין שתי הצורות הללו, זו רק שיטת הצגה.

הערה: ההוראות לגבי ה- OCI הן שונות בהתאם לתקנים הרלוונטיים כאשר בחלק מן המקרים ה- OCI הוא תחנה סופית כמו במקרה של קרן הערכה מחדש לפי IAS 16 ובחלק אחר של המקרים מדובר בתחנת ביניים עד לסיווג לדוח רווח והפסד כמו ב- IAS 39 קבוצה מס' 4.

דוגמא 2 מהדפים שחולקו בכיתה-

חברה א' הוקמה ביום 1 בינואר 2012. במועד הקמתה הנפיקה החברה 100,000 מניות רגילות 1 ₪ ע.נ. כל אחת בתמורה לערכן הנקוב. ביום 2 בינואר 2012 רכשה החברה 1,000 מניות של חברה ב' (המהוות 10% ממניותיה). ההשקעה במניות חברה ב' סווגה כזמינה למכירה. לחברה התהוו עלויות עסקה בסך 2,000 ₪

ביום 30 בדצמבר 2012 חילקה חברה ב' דיבידנד בסך 50,000 ₪.

ביום 31 בדצמבר 2012 ממישה חברה א' 200 מניות של חברה ב'.

שיעור המס- 25%

מחיר המניה של חברה ב':

2.1.2012- 40 ₪

31.12.2012- 52 ₪

31.12.2013- 30 ₪ הניחו ירידת ערך משמעותית ונמשכת (אירוע הפסד).

נדרש: להציג פקודות יומן בגין התנועה בחשבון ההשקעה וכן סעיפים רלוונטיים מהדוחות הכספיים.

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

כזכור, ב- IAS 12 מיסים על הכנסה , נקבע שיצירת מיסים נדחים תלויה באופי הפעולה, אם הפעולה נזקפת לרווח והפסד המיסים הנדחים יפתחו כנגד רווח והפסד (הכנסות/ הוצאות מס) אבל אם הפעולה היא פעולה הונית, המיסים הנדחים יפתחו כנגד ההון (למשל הוצאות הנפקה נדחות של מניות שבחשבונאות נזקפות כנגד הפרמיה ולכן העסקה נזקפת כנגד ההון העצמי). על אותו משקל, כאשר מדובר בפעולה שנזקפת לOCI, המיסים הנדחים יזקפו ל- OCI.

המשך לפתרון…

ב-31.12.12 ההשקעה עומדת על 200*52=10400

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 



4 − = שלוש

תואר ראשון
תואר שני
מרצים