שם הכותב: תאריך: 09 מרץ 2015

שיעור 1

מיסוי תאגידים מיוחדים

סעיף 64א – חברה משפחתית

הסעיף עבר תיקון (תיקון 197) שהינו בתוקף מ2014. אנו נלמד את החוק החדש עם נגיעות של החוק הישן. (בבחינה נידרש לענות לפי החוק החדש).

הגדרה
– חברה משפחתית הינה חברה לכל דבר ועניין. כלומר, ע"פ הדין הכללי מתייחסים אליה כאל חברה רגילה, כל הזכויות והחובות שרלוונטיות לחברות רגילות רלוונטיות גם לחברה משפחתית.

הייחוד של החברה המשפחתית – משטר המס החל על החברה הוא משטר מס של יחיד. החברה נישומה ע"פ יחיד שהינו מוגדר כ"נישום מייצג" של החברה.

מטרת הסעיף הינה לעודד יחידים להקים חברה בכך שלא יצטרכו לשלם מיסוי דו שלבי (מס על רווחים ואז מס על משיכת הדיבידנד). במסגרת חוק ההסדרים, חוקק תיקון 197 שמטרתו למנוע תכנוני מס שבהם המדינה הפסידה סכומי כסף ניכרים. לשון החוק לפני התיקון איפשרה תכנוני מס שלא היו נאותים ותכנוני מס אלו התקיימו בעיקר במעבר בין חברה רגילה לחברה משפחתית.

בתיקון 132 ב2003 (רפורמת המס), המחוקק הכיר את תכנוני המס האפשריים שיש בחברות משפחתיות וקבע שהחברה המשפחתית תוחלף בחברה שקופה. הקביעה כאמור תקפה בכפוף לתקנות אשר בפועל לא הותקנו לכן הקביעה לא תקפה.

תנאים לקבלת מעמד לחברה משפחתית (3 תנאים מצטברים)

  1. חבריה הם בני משפחה שלפי סעיף 76(ד)(1) רואים אותם כאדם אחד. סעיף 76(ד)(1) מונה רשימה סגורה של מי שיחשב כקרוב כאמור.

    לפי לשון החוק כל אחד מבעלי המניות צריך להגיד ששאר בעלי המניות קרובים שלו. כלומר, הסעיף אינו דו צדדי!

    דוגמא להמחשה: משה, חיים וחנה. משה וחיים אחים וחנה היא אישתו של חיים. משה יכול להגיש שחנה וחיים קרובים שלו ע"פ הסעיף אך חנה אינה יכולה להגיד שמשה הינו קרוב ע"פ הסעיף לכן לכאורה, לא מדובר בחברה משפחתית.

    עם זאת, נקבע בבג"צ מכתש שלא נדרשת קרבה בין כל בעלי המניות, אלא מספיק שיש בעל מניות אחד ששאר בעלי המניות הם קרוביו (בדוגמא שלנו – משה הינו קרוב של כולם, לכן כן ניתן לקבוע שמדובר בחברה משפחתית). אותו נישום נקרא "בריח תיכון".

  2. הגשת בקשה במועד. לאחר תיקון 197, חברה יכולה לבקש להיות חברה משפחתית רק אם תגיש בקשה תוך 3 חודשים מיום התאגדותה.

    בעבר, מועד הגשת הבקשה התחלקת ל2: חברה חדשה – תוך 3 חודשים מיום התאגדותה, חברה ותיקה – תוך חודש לפני תחילת שנת המס שלגביה מבקשים להיות חברה משפחתית. (אם רוצים להיות חברה משפחתית ב2013, יש להגיש בקשה עד תום נובמבר 2012)

    פס"ד חיים קליאוט – נקבע כי חודש צריך להיות חודש מלא!

  3. בחירת הנישום המייצג וקבלת הסכמתו. הנישום המייצג הוא זה שיש לו את הזכות הגדולה ביותר לרווחים, אם יש כמה בעלי מניות בעלי זכויות שוות הכי גדולות ניתן לבחור מביניהם. הנישום שנבחר צריך לתת הסכמתו על כך בכתב.

    אם הנישום המייצג מוחלף במהלך השנה:

    סעיף 64א(א)(1) (לאחר התיקון) – אם הנישום המייצג לא עומד בתנאים שנמנו לעיל במהלך שנת המס, אז החברה צריכה להודיע לפקמ"ש תוך 60 יום מי הוא הנישום המייצג המחליף. אם לא הודיעה כאמור, החברה תפסיק להיחשב כחברה משפחתית החל משנת המס בה חדל הנישום המייצג מלעמוד בתנאים כאמור. כלומר, אם אי עמידה בתנאים של הנישום המייצג חלה ב1/12/12 והחברה לא הודיע על כך, החברה לא תיחשב כחברה משפחתית עבור כל שנת 2012! אם כן הודיעה על כך הנישום המייצג החדש ייחשב כנישום מייצג עבור כל שנת 2012.

מיסוי חברה משפחתית

  • משטר המס שחל על החברה הינו משטר מס של יחיד
  • המחוקק קובע כי ההכנסה שממוסה לפי משטר מס הנישום המייצג היא הכנסה חייבת לרבות שבח.

    עד תיקון 197 לא אוזכר בחוק הכנסה משבח, אלא רק הכנסה חייבת. עד התיקון הייתה סוגייה אם שבח כן ממוסה לפי משטר המס של הנישום המייצג או לא. העמדה הרווחת הייתה שלמרות שלא כתוב בחוק ששבח הוא חלק מההכנסה החייבת, ראו בשחב כחלק מההכנסה החייבת.

    *בחוק – אם לא רשום "לרבות שבח" לא ניקח אותו בחשבון עם ההכנסה החייבת

  • משטר המס לא בהכרח קובע שהכסף או הרווח עובר לנישום המייצג. כמו בחברה רגילה, כדי שכסף יעבור לבעלי המניות, צריך להתקיים אקט של חלוקת דיבידנד.
  • ההכנסה/הפסד של החברה המשפחתית נרשמים בשוח של הנישום המייצג.
  • יגיעה אישית – ישנה נפקות לשאלה האם ההכנסה מיגיעה אישית כאשר מדובר בפטור לנכה, מדרגות מס, חישוב הכנסה בין בני זוג (מאוחד או נפרד). לגביי חברה משפחתית, ההכנסה אינה מיגיעה אישית אם מדובר ברווח הון או הכנסה מריבית. לכן, השאלה רלוונטית כשההכנסה עסקית.

    פס"ד יהושע הלוי – מדובר באדם אשר היה נישום מייצג והיה נכה 100%. הוא הוכיח בביהמ"ש שהוא פעיל ומעורב בעסקי החברה. ביהמ"ש קבע שבהתחשב בנסיבות, ההכנסה כולה תיחשב כהכנסה מיגיעה אישית. מדובר כאן במקרה קיצון (בו הנישום המייצג למעשה מפעיל את החברה) לכן ביהמ"ש בכלל לא התייחס לשיעור החזקתו של הנישום המייצג בחברה המשפחתית, ולכן לא נידונה השאלה – מה היה קורה אילו היה מחזיק רק בחלק מהחברה, האם עדיין כל ההכנסה הייתה נחשבת מיגיעה אישית או רק החלק היחסי?

    עד התיקון, בעקבות פס"ד זה, ביהמ"ש קובע שהכנסת חברה משפחתית תיחשב מיגיעה אישית בתנאי שהנישום המייצג פעיל ומעורב בעסקי החברה וכמובן בתנאי שמדובר במקור הכנסה אקטיבי.

פטורים ושיעורי מס מיוחדים

הכנסה משכ"ד – כשיחיד משכיר דירת מגורים ליחיד, יש לו 2 מסלולי הקלות – פטור לפי הוראת שעה או 10% לפי סעיף 122 לפקודה. ב2 מסלולים אלו, ההקלות ניתנות רק ליחיד.

פס"ד נטע עצמון – נשאלה השאלה האם חברה משפחתית שמשכירה דירת מגורים ליחיד יכולה להינות מההקלות להן זכאי הנישום המייצג. ביהמ"ש קבע שחברה משפחתית זכאית לכל יתרונות המס שזכאי להן יחיד ולכן קובע שההכנסות משכ"ד זכאיות לפטור.

הכנסה מדיבידנד – (מדובר בדיבידנד שמקבלת החברה).

סעיף 125ב – הכנסה מדיבידנד שמקבלת חברה משפחתית תחויב במס לפי הנישום המייצג, כלומר, אם הנישום המייצג הינו בעל מניות מהותי (30%) או לא מהותי (25%).

*בדר"כ הנישום המייצג מחזיק ב100% בחברה (כיוון שהוא מחזיק ביחד עם קרובו) ולכן, השיעור בה מחזיקה החברה המפשחתית בחברה שמחלקת את הדיב' חל על הנישום המייצג.

ניתן לבחון אם הנישום המייצג הינו בעל מניות מהותי במישרין או בעקיפין.

דוגמא: א' הינו הנישום המייצג של חברת החזקות בע"מ. החברה מחזיקה בחברת סלסולים בע"מ 7%. כאמור א' אינו בעל מניות מהותי. אך אם א' גם מחזיק באופן פרטי ב5% ממניות סלסולים בע"מ, הרי שהוא מחזיק בסה"כ 12% ולכן ייחשב לבעל מניות מהותי.

הכנסה מריבית

סעיף 125ג – נקבעו דיעורי מס נמוכים על הכנסות מריבית. נשאלת השאלה האם שיעורי מס אלו יחולו לגבי חברה משפחתית. נזכיר שסעיף 125ג(ד) קובע שאם לא עומדים בתנאים, ההכנסה מריבית בידי יחיד תהיה חייבת בשיעור מס מלא.

העמדה של מס הכנסה היא שכאשר הכנסת החברה הרגילה היא לא הכנסה עסקית, מס הכנסה מאפשר לראות בהכנסה מריבית כהכנסה שזכאית להטבות והקלות בשיעורי המס ובתנאי שעומדים בתנאי סעיף 125ג(ד).

שבח ממכירת דירת מגורים (שבח הינו רווח ממכירת דירת מגורים).

דירת מגורים שנמכרה בידי יחיד ועומדת בתנאים מסויימים, פטורה ממס שבח. האם זה חל גם על חברה משפחתית?

פס"ד תלאון החזקות
ופס"ד מומב השקעות – ביהמ"ש עושה ניתוח של חוק מיסוי מקרקעין וקובע שהפטור שזכאי לו יחיד משבח ממכירת דירת מגורים לא תינתן לנישום המייצג כאשר מדובר בדירת מגורים שנמצאת בידי חברה.

תיקון 197 מתייחס ל2 נושאים נוספים בקשר למיסוי הכנסות החברה המשפחתית:

  • המחוקק קובע בסעיף64א(א)(8) כי הטבות שזכאי להן נישום מייצג ע"פ: סעיף 9(5), סעיף 14(א) או 14(ג), סעיף 97(ב), הקלות תושב חוץ בגלל שהוא תושב חוץ, יינתנו לנישום המייצג רק לפי חלקו היחסי ברווחי החברה המשפחתית.
  • חברה יכולה להפסיק להיות חברה משפחתית מתוך רצון או כתוצאה מאי עמידה בתנאי החוק. המחוקק קובע בתיקון 197 כי חברה שחדלה להיות חברה משפחתית בשל אי עמידה בתנאי החוק (בעקבות אי עמידה באחד מתנאי היותה חברה משפחתית או באי עמידה בתנאי הנישום המייצג), לא תיחשב לחברה משפחתית מתחילת השנה ולכן דיבידנד שקיבלה אמור להיות פטור בהתאם לסעיף 126ב. המחוקק חשש ממקרים בהם החברה לא תעמוד בתנאים באופן מלאכותי ע"מ להינות מהפטור ולכן קבע כי למרות שהחברה היא חברה רגילה, הדיבידנד יהיה חייב במס כאילו היא חברה משפחתית לפי סעיף 125ב(3). לכלל זה יש חריג – (מתי כן יחול סעיף 126ב) כאשר אי עמידה בתנאים היא בעקבות פטירה של אחד מבעלי המניות או בעקבות רכישה או הקצאה של 25% או יותר מהמניות לצד לא קשור לחברה או לא קשור לבעלי המניות.

 

 

 

לצילום השיעור – שנת 2014

 

 

 

לצילום השיעור – שנת 2015

 

 

 

לסיכום השיעור – שנת 2014

 

 

שייך לנושאים: מיסים ב', רו"ח ציפי יוסף

תגובה אחת עד כה.



6 + = שלוש עשרה

תואר ראשון
תואר שני
מרצים