שם הכותב: תאריך: 22 דצמבר 2013

עבודה טכנית עם טבלאות עודפי עלות!

גרסת הדפסה להורדה

כאשר עורכים טבלת עודפי עלות, יש להציג את התנועות והיתרות לכל התקופות הרלוונטיות תוך מתן תשומת לב לדגשים הבאים:

  1. בתחילת השאלה יש לחשב את שיעורי ההחזקה בכל התקופות הרלוונטיות.
  2. יש לבצע "עצירה" בטבלת עודפי העלות בכל תאריך חתך
    ובכל מקום בו קיימת ירידה בשיעור ההחזקה (בעת עליה בשיעור ההחזקה יש לחשב עודפי עלות חדשים לרכישה הנוספת כך שאין השפעה על השכבה הראשונה).
  3. יש לעצור את טבלת עודפי העלות במועד בו יורדים מהשפעה מהותית.
  4. כאשר קיימים תיקונים של תקופת המדידה, יש לערוך את הטבלה עם החישובים המתוקנים.

     

  • הערה טכנית לגבי פתרון שאלות-

    כאשר נדרש בשאלה לבצע פקודות יומן אזי יש לטפל גם בעדכונים של תמורה מותנית, תמורה נדחית ונכס שיפוי כאשר רלוונטי.
    כאשר הנדרש בשאלה הוא רק תנועה והרכב, אין צורך בטיפול עוקב בתמורות האמורות או בנכס השיפוי.

תרגיל 8!

רקע כללי לתקופת המדידה-

לעיתים, עד למועד פרסום הדוחות הכספיים בגין התקופה בה התרחשה הרכישה, לא מתקבלים כל הנתונים לצורך ההשלמה של נתוני הרכישה (תמורה, עודפי עלות מזוהים, מוניטין). במקרים כאלה, לצורך הצגת הדוחות הכספיים ישתמש הרוכש במידת הצורך בסכומים ארעיים.

התקופה שבין מועד צירוף העסקים לבין השלמת נתוני הרכישה נקראת תקופת המדידה ותקופה זו לא תעלה על שנה.

במועד בו התקבל המידע בגין הנתונים ששררו במועד הרכישה בגין אותם סכומים ארעיים, יש לתאם למפרע את נתוני הרכישה. המשמעות היא שהתקופה הנוכחית (התקופה לגביה התקבל המידע) תוצג עם המספרים המעודכנים. כמוכן, יש לתקן את מספרי ההשוואה.

מספרי השוואה- כאשר מוצגים נתוני הדוחות הכספיים בדוחות הרלוונטיים, ליד מספרי השנה הנוכחית/התקופה הנוכחית מוצגים מספרי התקופה הקודמת כמספרי השוואה. לדוגמה, לצד נתוני רווח והפסד לשנת 2013 יוצגו נתוני רווח והפסד לשנת 2012 כמספר השוואה. תחת ההנחה שבשנת 2012 התבצעה רכישה ועד למועד פרסום הדוחות לא הושלמו כל נתוני הרכישה, הרי שהדוחות הכספיים לשנת 2012 יפורסמו עם סכומים ארעיים. כשנציג את דוחות 2013 אזי מספרי ההשוואה בשנת 2012 יוצגו מתוקנים ולא כפי שפורסמו במספרי 2012.

נדרש א', טיפול ברכישה 01/10/12-

חישוב תמורת הרכישה-

מזומן 70000
תמורה מותנית 0 סכום ארעי

 

חישוב עודפי עלות ברכישה-

תמורה

70000

אקוויטי נרכש

(70000)

175000*40%=
עודפי עלות

0

פירוט לעודפי עלות:
עודפי עלות מזוהים

(6300)

מוניטין P.N

6300

טבלת ייחס עודפי עלות-

סעיף

עודף עלות 01/10/12

חישוב

הפחתה 2012

חישוב

יתרה 31/12/12

קרקע

800

(12000-10000)*40%=

0

קרקע אינה מופחתת

800

עתודה למס

(200)

800*25%=

0

(200)

מכונה

2000

(20000-15000)*40%=

100))

2000*(0.25/5)=

1900

עתודה למס

(500)

2000*25%

25

100*25%=

(475)

פטנט

2000

(10000-5000)*40%=

(50)

2000*(0.25/10)=

1950

עתודה למס

(500)

2000*25%=

13

50*25%=

(487)

תביעה תלויה

(16000)

(-40000-0)*40%=

0

(16000)

נכס מס

4000

16000*25%=

0

4000

נכס מס הפסדים להעברה

2100

30000*70%*40%*25%=

(2100)

0

סה"כ עודפי עלות מזוהים

(6300)

(2213)

(8513)

מוניטין

6300

0

6300

סה"כ

0

(2213)

(2213)

 

קרקע וכנ"ל לגבי המכונה- מדידת השווי ההוגן של התמורה המותנית לא הושלמה עד למועד פרסום הדוחות הכספיים של אריק, לכן התמורה המותנית נקבעה כסכום ארעי. במהלך תקופת המדידה אריק תתאם למפרע את הסכום שהוכר בגין מידע חדש שהושג לגבי עובדות ונסיבות אשר היו קיימות במועד הרכישה.

תביעה תלויה- ברכישה עושים שווי הוגן גם אם החברה הכלולה לא רשמה אותה בספרים. המדידה העוקבת של התלויה הינה לפי הגבוה מבין השווי ההוגן של ההתחייבות במועד הרכישה לבין ההפרשה שתוכר בהתאם להוראות IAS 37.
במקרה זה מכיוון שלא נאמר ששירי יצרה הפרשה בספריה, ההנחה היא שעדין אין להכיר בהפרשה בהתאם להוראות IAS 37 כך שהסכום הגבוה הוא עדין השווי ההוגן של ההתחייבות במועד הרכישה- 40000. מכיוון שהחברה המחזיקה והחברה הכלולה עדין מייחסות אותם סכומים לתלויה כפי שייחסו במועד הרכישה, 40000 ו-0 בהתאמה, אין שינוי בעודף עלות.

פטנט- פרסום המחקר שארגון הבריאות הבינלאומי ואיסור השיווק של המוצר החדש של שירי הם אירועים לאחר תאריך המאזן שאינם מהווים ראיה לתנאים ששררו בסוף תקופת הדיווח. ירידת הערך של הפטנט נוסעת מפרסום המחקר ואיסור השיווק ולא כתוצאה מאירועים שהתרחשו עד תאריך המאזן ולכן אין מדובר באירוע המחייב התאמה.

הטבת מס בנרכשת– במועד הרכישה יש ליצור נכס מס בגין 70% מההפסד שכן החברה הכלולה לא צופה לנצלו ואילו הרוכשת כן צופה לנצלו . בתום שנה חברה שירי צופה לנצל את ההפסד ולכן היא יוצרת נכס מס וחברת אריק תסגור את כל עודף העלות שיצרה ולכן הפחתנו את כל עודף העלות בגין הטבת המס.

תנועה והרכב לשנת 2012-

יתרת פתיחה

0

רכישה

70000

רווחי אקוויטי:
החלק ברווח

800

8000*(3/12)*40%=
הפחתת עודפי עלות

(2213)

יתרת סגירה

68588

 

הרכב לחשבון השקעה 2012-

חלק בהון 70800 (175000+8000*3/12)*40%=
יתרת עודפי עלות (8513)
מוניטין 6300
יתרת סגירה 58588

 

נדרש ב' –

בשנת 2013, לאחר פרסום הדוחות הכספיים לשנת 2012 התקבלו כל הנתונים ליום הרכישה בגין כל הסכומים הארעיים שהוכרו ולכן ניתן להשלים את חשבונאות הרכישה. בהתאם לנדרש בשאלה, יש להציג תנועה והרכב לשנת 2012 כפי שהוצגו כמספרי השוואה בשנת 2013, כלומר בהתאם לסכומים המתוקנים כאילו המידע ליום הרכישה היה ידוע מאז ומעולם.

חישוב תמורת הרכישה המעודכן-

מזומן 70000
תמורה מותנית 4906 3906+1000=
סה"כ 74906

 

חישוב מוניטין ברכישה-

תמורה 74906
אקוויטי נרכש 70000
עודפי עלות 4906
פירוט לעודפי עלות:
עודפי עלות מזוהים (4500)
מוניטין P.N 9406

 

טבלת ייחוס עודפי עלות-

סעיף

עודף עלות 01/10/12

חישוב

הפחתה 2012

חישוב

יתרה 31/12/12

הפחתה 2013

יתרה 31/12/13

קרקע

1200

(13000-10000)*40%=

0

קרקע אינה מופחתת

1200

0

1200

עתודה למס

(300)

1200*25%=

0

(300)

0

(300)

מכונה

4000

(25000-15000)*40%=

200))

4000*(0.25/5)=

3800

(3800)

0

עתודה למס

(1000)

4000*25%=

50

200*25%=

(950)

950

0

פטנט

2000

(10000-5000)*40%=

(50)

2000*(0.25/10)=

1950

(1950)

0

עתודה למס

(500)

2000*25%=

13

50*25%=

(487)

487

0

תביעה תלויה

(16000)

(-40000-0)*40%=

0

(16000)

16000

0

נכס מס

4000

16000*25%=

0

4000

(4000)

0

נכס מס הפסדים להעברה

2100

30000*70%*40%*25%=

(2100)

0

0

0

סה"כ עודפי עלות מזוהים

(4500)

(2288)

(6788)

7688

900

מוניטין

9406

0

9406

0

9406

סה"כ

4906

(2288)

2619

7688

10306

 

קרקע- הסכום שהוכר לראשונה בגין הקרקע היה סכום ארעי. במהלך תקופת המדידה הושלמה הערכת השווי למועד הרכישה ולכן תוקנה מדידת הקרקע. קרקע אינה מופחתת מכיוון שהיא בעלת אורך חיים שימושי אינסופי ולכן ההפחתה ב-2013 היא 0.

מכונה- הסכום שהוכר לראשונה בגין המכונה היה סכום ארעי. במהלך תקופת המדידה הושלמה הערכת השווי למועד הרכישה ולכן תוקנה מדידת המכונה.
יש לשים לב שמכירת המכונה במחיר המגלם ירידת ערך היא לא אירוע ששופך אור לגבי העובדות והנסיבות שהיו קיימות בעת הרכישה שהרי בעת הרכישה המכונה לא היתה פגומה. את ירידת הערך אין צורך לבחון באמצע שנה שכן נתון שבסופו של דבר המכונה נמכרת ולכן כך או כך כל עודף העלות בגין המכונה יופחת וכך גם העתודה למס בגינה.

פטנט- בשנת 2013, בעקבות פרסום המחקר של ארגון הבריאות הבינלאומי ואיסור השיווק ע"י משרד הבריאות הישראלי, על שירי לבצע ירידת ערך ולמחוק את הפטנט מהספרים ולכן יופחת כל עודף העלות והעתודה למס בגין הפטנט.

תביעה תלויה- ברגע שניתן פסק דין או שהושגה פשרה, החברה הכלולה והחברה המחזיקה מודדות את ההתחייבות בגין התביעה באותו סכום ולכן יש להפחית את עודף העלות. לא משנה כמה היא משלמת בסופו של דבר בתביעה, יש לסגור בכל מקרה את עודף העלות שכן התביעה התממשה.

הערה: לגבי נתון על הערכות שווי, לא משנה מתי ניתנת הערכת השווי, היא מתייחסת למצב ביום הרכישה.

תנועה מתוקנת לשנת 2012-

יתרת פתיחה 0
רכישה 74906
רווחי אקוויטי:
החלק ברווח 800 8000*(3/12)*40%=
הפחתת עודפי עלות (2288)
יתרת סגירה 73419

 

הרכב מתוקן לשנת 2012-

חלק בהון 70800 (175000+8000*3/12)*40%=
יתרת עודפי עלות (6788)
מוניטין 9406
יתרת סגירה 73419

 

נדרש ג'-

תנועה בחשבון השקעה 2013-

יתרת פתיחה 73419
חלק ברווח 8000 20000*40%=
הפחתת עודפי עלות 7688
יתרת סגירה 89106

 

ח- השקעה
ז- רווחי אקוויטי >8000+7688=15688

הרכב חשבון השקעה 2013-

חלק בהון 78800 (175000+8000*3/12+20000)*40%=
יתרת עודפי עלות 900
מוניטין 9406
יתרת סגירה 89106

תרגיל 9!

הערות כלליות בנוגע לתרגיל-

ב-30.09.11 יש רכישה של 18% אך למרות זאת מתקיימת השפעה מהותית בשל:

  • ייצוג בדירקטוריון-לחברת שני הזכות למנות דירקטור אחד מתוך ארבעת הדירקטורים בחברת מיכל. כבר באותו מועד מינתה שני דירקטור מטעמה בחברת מיכל.
  • תלות עסקית- חלק עיקרי ומהותי מפעילות השיווק של מוצרי שני תועבר למיכל ולאחר הסכם זה, כמחצית מפעילות חברת מיכל הינה שיווק מוצרי חברת שני.

גורמים אלו יכולים להעיד על קיומה של השפעה מהותית של חברת שני בחברת מיכל על אף שאין החקה של 20% או יותר.

סכומים ארעיים בתרגיל:

  • תמורה מותנית
  • התחייבות תלויה

בכדי לענות על נדרש 2 יש לתקן תמורה מותנית

בכדי לענות על נדרש 3 יש לתקן תביעה

בכדי לענות על נדרש 4 :

30/06/12-

  • מתקיימת הנפקה וירידה בשיעור ההחזקה ל-16% אך נשארת השפעה מהותית.

30/09/12-

  • הפסקת ההסכם וירידה מהשפעה מהותית.

חישוב השפעה מהותית-

כמות מניות שנרכשה 13500
הון מניות מיכל 75000
אחוז החזקה 18% 13500/75000=

 

נדרש 1-

חישוב התמורה ברכישה-

מזומן 26000 40000*65%=
תמורה נדחית 13765 40000*3.5)/(1.070.25)=)
הלוואה 19298 PV(I=3%,N=8,FV=20000,PMT=500)=
תמורה מותנית 8112 (15257*55%)/(1.070.5)= סכום ארעי
סה"כ 67175

 

ח- השקעה 67175
ז- מזומן 26000
ז- התחייבות לתמורה נדחית 13765
ז- הלוואה 8298
ז- התחייבות לתמורה מותנית 8112

חישוב עודפי עלות ליום הרכישה-

תמורה 67175
נרכש (42300) 235000*18%=
עודפי עלות 24875
פירוט לעודפי עלות:
עודפי עלות מזוהים 4429
מוניטין P.N 20447

 

טבלת ייחוס עודפי עלות-

סעיף עודף עלות 30/09/11 חישוב
רכוש קבוע

1566

(50000-41300)*18%=
עתודה למס

(392)

1566*25%=
רשימת לקוחות

3690

(20500-0)*18%=
עתודה למס

(923)

3690*25%=
הלוואה

649

PV(I=8%,N=3,PMT=4200,FV=70000)=66392
(-66392-[-70000])*18%=
עתודה למס

(162)

649*25%=
תביעה תלוי

0

חישוב ארעי עד ה-10.03.12
מס נדחה

0

סה"כ עודפי עלות מזוהים

4429

 

נדרש 2-

נתוני 2011 כפי שפורסמו בדוחות הכספיים:

תיקון התמורה והמוניטין-

מזומן 26000 40000*65%=
תמורה נדחית 13765 40000*(35%/1.070.25)=
הלוואה 19298 PV(I=3%,N=8,FV=20000,PMT=500)=
תמורה מותנית 5900 מתוקנת
סה"כ 64963

 

חישוב מוניטין ברכישה-

תמורה 64963
נרכש (42300)
עודף עלות מתוקן 22663
פירוט לעודף עלות:
עודפי עלות מזוהים 4429 ללא שינוי
מוניטין P.N 18235 מתוקן

 

סעיף עודף עלות 30/09/11 חישוב הפחתה 2011 חישוב יתרה 31/12/11
רכוש קבוע

1566

(50000-41300)*18%= (112) 1566*(0.25/3.5)= 1454
עתודה למס

(392)

1566*25%= 28 (364)
רשימת לקוחות

3690

(20500-0)*18%= (308) 3690*(0.25/3)= 3383
עתודה למס

(923)

3690*25%= 77 (846)
הלוואה (*)

649

PV(I=8%,N=3,PMT=4200,FV=70000)=66392
(-66392-[-70000])*18%=
(43) 606-649= 606
עתודה למס

(162)

649*25%= 11 (152)
תביעה תלוי

0

חישוב ארעי עד ה-10.03.12 0 0
מס נדחה

0

0 0
סה"כ עודפי עלות מזוהים

4429

(347) 4082
מוניטין

18235

0 18235
סה"כ עודף עלות כולל מוניטין

22663

(347) 22316

 

ספרים

PV=70000+4200*3/12=71050

שווי הוגן

PV=66392*1.083/12=67685

יתרת סגירה

(-67682-[-71050])*18%=606

הפחתה

606-649=43

(*) הלוואה- החישוב של הפחתת עודף העלות יהיה לפי יתרת סגירה בניכוי יתרת פתיחה:

 

 

באופן עקרוני, גם את הערך בספרים יש לחשב בהתאם לריבית אפקטיבית, כלומר גלגול רבעון קדימה בריבית של 6% , 70000*(1.0603/12)=71027. בכל מקרה בקורס הזה, הערך בספרים יחושב לפי ריבית פשוטה כל עוד לא נאמר אחרת.

תנועה בהרכב 2011-

יתרת פתיחה 0
רכישה 64963
חלק ברווח 7110 158000*(3/12)*18%=
תנועה בעודף עלות (347)
יתרת סגירה 71726

 

הרכב בחשבון ההשקעה-

החלק בהון 49410 (235000+158000*3/12)*18%=
יתרת עודפי עלות 4082
מוניטין 18235
סה"כ 71726

 

נדרש 3-

תנועה והרכב 2011 כמספרי השוואה ב-2012-

תיקון לחישוב עודף עלות-

תמורה 64963
נרכש (42300)
עודף עלות 22663
פירוט לעודף עלות:
עודף עלות מתוקן 2971
מוניטין מתוקן 19693
סה"כ 22663

 

בהתאם לנדרש 3, יש להציג תנועה והרכב לשנת 2011 כפי שהוצגו כמספרי השוואה בשנת 2012.
מאחר והתקבל מידע במסגרת תקופת המדידה, לאחר שפורסמו הדוחות הכספיים לשנת 2012 הרי שיש לבצע הצגה מחדש למספרי שנת 2011 שיוצגו כמספרי השוואה ב-2012.
התיקון האמור משפיע על יתרת עודפי עלות ועל המוניטין וזאת לאור ההכרה בעודף עלות בגין תביעה שלא היה קיים בעבר.

יש לשים לב שאין השפעה על התנועה בחשבון ההשקעה לשנת 2011 וזאת לאור העובדה שהתביעה התלויה לא השתנתה (כלומר לא הופחתה ולכן אין השפעה על עודפי העלות.) כמובן שיתר הנתונים גם הם ללא שינוי.

הרכב מתוקן 31.12.11-

חלק בהון 49410
עודפי עלות מזוהים 2624 מתוקן
מוניטין 19693 מתוקן
71726

 

נדרש 4-

שנת 2012:

ביום 30.06.12 החברה הכלולה מנפיקה מניות וכתוצאה מכך יש ירידה בשיעור ההחזקה לשיעור של 16%, כדלקמן:

30.06.12 הנפקה-

כמות מניות מונפקת 35000 =133000/3.8
שיעור החזקה חדש 16% (13500+4100)/(75000+35000)=

 

יש לטפל בירידה בשיעור ההחזקה כמימוש יחסי של חשבון ההשקעה אך יחד עם זאת, יש להתייחס לעובדה שמדובר בהנפקה ולכן יתכן שיהיה גידול בחשבון ההשקעה כתוצאה מהגידול בהון של החברה הכלולה. ההפרש שבין התמורה ששולמה בגין ההשתתפות בהנפקה לבין השינוי בחשבון ההשקעה יוכר כרווח/הפסד. כמובן, יובהר כי יש לטפל בעודפי עלות עד ליום 30.06.12 בהתאם ל18% ומ-30.06.12 בהתאם לשיעור החזקה של 16%.

לפני אחרי
הון לפני הנפקה 388500 388500 235000+158000*3/12+228000*6/12=
הנפקה 133000
סה"כ 388500 521500
שיעור החזקה 18% 16%
חלק בהון 69930 83440
עודף עלות כולל מוניטין 21612 19211
סה"כ 91542 102651

 

הגידול בחשבון ההשקעה 102651-91542=11109

ח- השקעה 11109
ח- הפסד P.N 4471
ז- מזומן 4100*3.8=15580

30.09.12 , ירידה מהשפעה מהותית-

ביום זה, לאור סכסוך בין בעלי המניות בוטל ההסכם וכתוצאה מכך יורדים מהשפעה מהותית. יש לחשב תנועה והרכב חשבון השקעה עד ליום 30.09.12 בהתאם לשיטת השווי המאזני ובאותו היום יש לממש מימוש רעיוני של ההשקעה לפי שווי מאזני ולהכיר בהשקעה לפי IAS 39 בהתאם לשוויה ההוגן. ההפרש ייזקף כרווח/הפסד.

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

תביעה תלויה- פס"ד התקבל רק ב-10/8/12 ולכן עודף העלות מופחת רק בחלק הזה של השנה.

חישוב עד ה-30/6/12

ספרים

PV=70000+4200*9/12=73150

שווי הוגן

PV=66392*1.089/12=70337

יתרת סגירה

(-70337-[-73150])*18%=

הפחתה

506-606=(100)

(*)הלוואה-

 

 

 

חישוב עד ה-30/9/12

ספרים

PV=70000

שווי הוגן

PV=(I=8%,N=2,PMT=4200,FV=70000)=67503

יתרת סגירה

(-67503-[-70000])*16%=399

הפחתה

399-506=(51)

 

 

 

 

 

 

תנועה עד 30.09.12-

יתרת פתיחה 71726
רכישה בהנפקה 11109
חלק בהון 29640 228000*6/12*18%)+(228000*3/12*16%)=)
הפחתת עודפי עלות 274 -704+978=
יתרת סגירה 112749

 

הרכב חשבון השקעה לפני ירידה מהשפעה מהותית-

חלק בהון 92560 (521500+228000*3/12)=
עודפי עלות 2685
מוניטין 17505
112749

 

ח- השקעה IAS 39 17600*5.7=100320
ח- הפסד P.N 12429
ז- השקעה IAS 28 12429

יתרת פתיחה 100320
שיערוך 3520
יתרת סגירה 17600*5.9=103840

 

ח-השקעה
ז- קרן הון >3520

ח- מזומן
ז- הכנסות מדיבידנד >24000

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 



שלוש − 2 =

תואר ראשון
תואר שני
מרצים