שם הכותב: תאריך: 15 יוני 2014

דחיית מועדי תשלום- פרק 6 בחוק מיסוי מקרקעין

 

סעיף 50- מכירה החייבת סמס

(א) "מכירת זכות במקרקעין או פעולה באיגוד שהריווח מהן נתון לשומה על פי הפרק הראשון לחלק ב' לפקודת מס הכנסה תהא פטורה ממס".

אילו ההכנסה מהמקרקעין כפופה לפקודת מס הכנסה, דהיינו מדובר בהכנסה פירותית, אזי קיים פטור מס שבח. מכאן ניתן להסיק כי סעיף 2(1) לפקודה, גובר על מס שבח ואילו הסעיף חל במקביל להתקיימותו של מס שבח, אזי גם מס שבח ימוסה עפ"י הכנסה פירותית ולא עפ"י שבח מקרקעין (יהיה פטור ממס שבח מקרקעין). לדוגמא: קבלן שמוכר דירה, ימוסה בהתאם לסעיף 2(1) ויהיה פטור ממס שבח, היות שהדירה מהווה מלאי עבורו.

 

סעיף 51-הסכם למכירה (דחיית מס)

"בהסכם למכור זכות במקרקעין ישולם המס במועד שנקבע לפי סעיף 91 או בהתקיים אחת מאלה, לפי המאוחר:

(1) החזקת המקרקעין היא בידי הקונה או נתונה לפקודתו;

(2) הקונה שילם או זיכה על חשבון המחיר את המתחייב למכור, בדרך של פיקדון או בכל דרך אחרת, בסכום העולה על 50% מהמחיר לעניין מס רכישה ו-40% מהמחיר לעניין מס שבח, או העמיד לפקודתו את הסכום האמור;

(3) המתחייב נתן ייפוי כוח בלתי חוזר לקונה או לאדם אחר לרשום זכות במקרקעין על שם הקונה או לפקודתו".

בהתאם לסעיף, המס ישולם בהתאם למועד שנקבע בסעיף 91 (תוך 60 יום) או בהתקיים אחד מהתנאים הנמנים בסעיף, כמאוחר מבניהם. הסעיף נותן אינדיקציות להתקדמות העסקה, להלן המצבים האפשריים:

  1. המקרקעין נמצא בידי הקונה.
  2. המוכר קיבל עד40%. רק לאחר התקיימותו של תנאי זה, מנהל מס השבח ידרוש את תשלום המס.
  3. מתן ייפוי כוח בלתי חוזר לקונה לרשום את הנכס על שמו בטאבו.

    ייפוי כוח– הרשאה המוענקת לאדם, לעשות פעולה בעבור נותן ייפוי הכוח. ייפוי כוח בתוקף כל עוד מייפה כוח בחיים.

    ייפוי כוח בלתי חוזר- ייפוי כוח שתקף גם לאחר פטירת נותן ייפוי הכוח ונעשה בו שימוש כאשר זכויות של צד ג' תלויות בייפוי כוח. לדוגמא: צד א' מכר דירת מגורים לצד . ב' רוצה לרשום את הזכויות על שמו, דבר שיהיה בעייתי אילו צד א' ימות. ייפוי כוח במייפה את כוחו של העו"ד של המוכר לחתום על השטרות שלפיהם, גם אילו מוכר הנכס ימות, העו"ד יהיה מייפה הכוח ויוכל לחתום בשמו.

     

     

סעיף 91 א- ריבית על דחיית מועד התשלום

"המנהל רשאי, אם ראה סיבה מספקת לכך, לדחות את המועד לתשלום המס, כולו או מקצתו, לתקופה שימצא לנכון, ובלבד שהחייב במס ישלם על תקופת הדחייה הפרשי הצמדה וריבית".

בעסקת קומבינציה (חליפין), בה מבצעים החלפה של קרקע תמורת שירותי בניה, אין העברת מזומן ולכן סעיף 5/ לא חלל אלא סעיף 91א.

 

פטורים- פרק 6 בחוק מיסוי מקרקעין

 

סעיף 60- מכירת למדינה, לרשויות מקומיות ולמוסדות לאומיים

"מכירת זכות במקרקעין ללא תמורה, למדינה, לרשות מקומית, לקרן הקיימת לישראל, או לקרן היסוד – המגבית המאוחדת לישראל – תהיה פטורה ממס".

בשל העובדה שיש לעודד מתן תרומות, הסעיף קובע שמכירת זכות במקרקעין, ללא תמורה למדינה/רשות מקומית/קרן קיימת לישראל/קרן יסוד, תהיה פטורה ממס.

סעיף 61- מוסדות ציבור

  1. מכירת זכות במקרקעין ללא תמורה למוסדות ציבור פטורה ממס.
  2. מכירת זכות במקרקעין בידי מוסד ציבורי – (1) אם המקרקעין שהזכות בהם נמכרת היו בידי המוסד במשך תקופה של שנה לפחות, ושימש במישרין את המוסד במשך תקופה של 80% לפחות מהתקופה שהזכות במקרקעין הייתה בידיו תהא פטורה ממס; (2) אם המקרקעין שהזכות בהם נמכרת שימשו במישרין את המוסד במשך תקופה קצרה מ- 80 מהתקופה שהזכות במקרקעין הייתה בידי המוסד, או שלא שימשו אותו כלל א. כשהזכות במקרקעין הייתה בידי המוסד במשך תקופה שאינה פחותה משנה ואינה עולה על ארבע שנים – יינתן פטור יחסי מהמס, שהוא כיחס שבין התקופה שבה שימשו המקרקעין במישרין את המוסד לבין כל התקופה שהזכות הייתה בידיו; ב. כשהזכות במקרקעין הייתה בידי המוסד במשך תקופה העולה על ארבע שנים – יינתן פטור של מחצית המס, ואם המקרקעין שימשו במישרין את המוסד – יינתן, בנוסף לפטור האמור, גם פטור על חלק יחסי מהמחצית השנייה של המס, שהוא כיחס שבין התקופה שבה שימשו המקרקעין במישרין את המוסד לבין כל התקופה שהזכות הייתה בידיו
  3. מכר מוסד את הזכות במקרקעין שרכישתם הייתה פטורה ממס לפי סעיף קטן (א) תוך חמש שנים מיום שרכשה, יהא המוכר חייב גם במס אשר האדם שממנו נרכשה הזכות היה פטור ממנו על פי הוראות הסעיף הקטן האמור.

 

סעיף 61(א)- נתינת מקרקעין במתנה

מכירת זכות במקרקעין ללא תמורה למוס ציבורי תהיה פטורה ממס . דהיינו התורם הינו הפטור ממס.

 

סעיף 61(ב)- מכירת מקרקעין

סעיף 61(ב)(1)-
אילו המקרקעין היו בידי המוסד הציבורי לתקופה של שנה לפחות, ושימשו במישרין את המוסד לתקופה של לפחות 80% מהתקופה שהמקרקעין היו בידיו, מכירת המקרקעין תהיה פטורה

סעיף 61(ב)(2)- אילו המקרקעין שימשו במישרין את המוסד לתקופה הקצרה מ- 80% מהתקופה שהמקרקעין היו בידיו, מכירת זכות במקרקעין לצד ג' (ללא קשר עם הנכס התקבל במתנה) תהיה פטור ממס גם בתקופה שבה המוסד החזיק במקרקעין וזאת בכפוף לשני תנאים כדלהלן:

  1. סעיף 61(ב)(2)(ב)-
    תקופת הזמן שהמוסד הציבורי החזיק בנכס העולה על ארבע שנים, תקנה למוסד הציבורי פטור של 50%, ללא קשר לשימוש שנעשה בנכס.
  2. סוג השימוש- כאשר נעשה בזכות במקרקעין שימוש במישרין למטרות המוסד הציבורי, יתקבל פטור מלא. הגדרת שימוש במישרין נקבע בפס"ד הטכניון.

 

סעיף 61(ג)- מכירת הנכס בתקופה הפחותה מ- 5 שנים מיום קבלתו

אילו המוסד הציבורי ימכור את הנכס בתקופה שפחותה מ- 5 שנים מיום קבלת הנכס, ללא תמורה, הוא יהיה חייב במס לפי שווי הנכס ביום שניתן למוסד הציבורי .

לדוגמא- בשנת 2010, משה נתן למוסד הציבורי מקרקעין במתנה בסך 7 מיליון ₪. בשנת 2014, המוסד הציבורי מכר את המקרקעין בסך 10 מיליון ₪. במקרה זה, תבוצע שומה למשה על הנכס בסך 7 מיליון ₪ שתשולם ע"י המוסד הציבורי ובנוסף לשומה, ישולם סכום ההפרש בין השומה של 7 מיליון ₪ לבין 10 מיליון ₪ .

מטרת הסעיף הינה למנוע תכנון מס לפיו המוסד הציבורי לא ימכור את הנכס תוך תקופה קצרה ללא תשלום מס ובכך נותני הנכס יתחמקו מתשלום מס .

ההחזקה מעל חמש שנים- כאשר המוסד החזיק בנכס מעל חמש שנים, הפטור שמעניק סעיף 61(א) הופך לפטור מוחלט.

 

סעיף 61 (ד)- מוסדות ציבור

על מנת להיחשב למוסד ציבורי יש לעמוד בשני תנאים :

  1. אחד מהמוסדות המופרטים בסעיף- מוסדות ציבור הינם, מוסדות דת , תרבות , חינוך , מדע , בריאות סעד או ספורט, או למטרה ציבורית אחרת וללא מטרת רווח .
  2. קבלת אישור משר האוצר וועדת הכספים של הכנסת .

 

 

 

סעיף 61(ה)- מוסד ציבורי לפי סעיף 64(א)


אילו המוסד הציבורי מחזיק אישור לפי סעיף 46, אזי ייחשב למוסד ציבורי גם אם אינו עונה על הגדרת סעיף 61(ד) .

סעיף 62- מתנות לקרובים

  1. מכירת זכות במקרקעין והקניית זכות באיגוד ללא תמורה מיחיד לקרובו –שאינו איגוד בשליטתו- יהיו פטורים ממס.

הסעיף עוסק במתנות בין קרובים וקובע שאילו המתנה ניתנת מיחיד לקרובו, אזי המתנה תהיה פטורה מס . זהו הסעיף המקביל לסעיף 97(א)(5) בפקודה.

"קרוב" סעיף 1- " "קרוב" לאדם פלוני –

(1) בן-זוג; (גם בני זוג מאותו מין).

(2) הורה, הורי הורה, צאצא, צאצאי בן-זוג ובני-זוגם של כל אחד מאלה;

(3) אח או אחות ובני-זוגם;

(4) איגוד שהוא בשליטתו;".

בתאריך 1.8.2013 נכנס לתוקף תיקון מס' 62 ובו נקבע כי בין אחים אין מתנה פטורה אלא אם מקור הזכות של הנכס הינו אצל אחד מההורים .

 

הפקעות

הפקעה ללא תמורה:

דוגמא:

  1. בשנת 2010 יוסי רכש 3 דונם בתמורה ל-1,000,000 ₪.
  2. בשנת 2012 הופקע דונם ללא תמורה ע"י המדינה.
  3. בשנת 2014 יוסי מוכר את 2 הדונם שנותרו לו.

מהו שווי הרכישה?

הפקעה ללא תמורה אינה נחשבת כמכירה היות שהיא אינה עונה על הגדרת מכירה שבסעיף 5.

על מנת לדעת מהו השבח, יש לדעת מהו שווי הנכס.

סעיף 36- שווי הרכישה כשהייתה הפקעה חלקית

"לעניין קביעת שווי הרכישה של זכות במקרקעין שלאחר רכישתה הופקע חלק ממנה ללא מתן פיצוי – יראו את ההפקעה כאילו לא הייתה".

בהתאם לסעיף, כאשר קיימת הפקעה, יש להתעלם ממנה לצורך קביעת שווי הרכישה.

 

הפקעה עם תמורה:

דוגמא:

  1. בשנת 2010 יוסי רכש 3 דונם בתמורה ל-1,000,000 ₪.
  2. בשנת 2012 הופקע דונם ללא תמורה ע"י המדינה.
  • תמורה בכסף- שומה לפי סעיף 48(ג)- יש לשלם 50% מהמס.
  • תמורה בנכס חלופי- על מנת לשמור על עקרון המימוש, פטור לפי סעיף 64.

סעיף 64- פטור בהפקעה שתמורתה זכות במקרקעין

"הפקעה של זכות במקרקעין, שתמורתה ניתנה כפיצוי רק זכות במקרקעין – תהא פטורה ממס".

כאשר הפקיעו נכס מקרקעין והתקבל תמורתו נכס חלופי, קיים פטור ממס.

סעיף 32- שווי רכישה של זכות במקרקעין שהיא פיצוי בהפקעה או בחליפין

"שווי הרכישה של זכות במקרקעין שנתקבלה כפיצוי בעד זכות אחרת במקרקעין שהופקעה כאמור בסעיף 64, או בחליפין הפטורים ממס לפי סעיפים 65, 67 או 68, יהיה שווי הרכישה של הזכות במקרקעין שהופקעה או שנתן בחליפין ובחליפין כאמור בסעיפים 65 ו-67 ששולם עמהם גם הפרש בכסף או בשווה כסף, יהיה שווי הרכישה חלק יחסי משווי הרכישה כאמור, כיחס שווי הזכות במקרקעין שקיבל בתמורה, לתמורה כולה".

לצורך קביעת שווי הרכישה, כאשר קיימת הפקעה של זכות תמורת קבלת נכס חלופי, ובעל הזכות מבקש פטור לפי סעיף 64, במכירתו העתידית של הנכס החלופי, יום ושווי הרכישה יקבע בהתאם לעיקרון הכניסה לנעליים, קרי יום ושווי הרכישה של הנכס המופקע.

 

איחוד וחלוקה

מדובר באיחוד של מספר חלקות לחלקה אחת ולהיפך .

המשמעות המשפטית באיחוד וחלוקה

כאשר לוקחים שתי חלקות לצורך בניית בניין, האיחוד ייחשב למכירה היות שכל צד מוכר את חלקו לשני ( קיום עסקת חליפין ). מבחינה כלכלית יכולה להיות התעשרות אולם, ההתעשרות הינה תכנונית ולא באה על חשבון האחר. המחוקק קבע שבין אן האיחוד נעשה מרצון והין אם בכוח, האיחוד יהיה פטור ממס וזאת בתנאי שאין תשלומי איזון בין שני הצדדים . במידה ויהיו תשלומי איזון בין הצדדים, הם יהיו חייבם במס בהתאם לסעיף 67.

מטרת הפטור- לאפשר בנייה ובעת היווצרות המלאי ומכירתו, יווצר תשלום מס.

 

סעיף 65- פטור בחלופות מסוימות

"החלפת מקרקעין בשל צו רשות מוסמכת שניתן על פי כל דין, שהוראות סעיף 67 אינן חלות לגביה כשלא שולם גם סכום הפרש בכסף או בשווה כסף – תהא פטורה ממס; שולם סכום הפרש כאמור – יראו את המוכר לעניין חישוב השבח והמס כמוכר חלק יחסי מהזכות במקרקעין שנתן, שהוא כיחס שבין סכום ההפרש האמור, לבין כל התמורה שקיבל בעד הזכות במקרקעין שנתן".

 

סעיף 67- פטור באיחוד וחלוקה

  1. על מכירת זכות במקרקעין, שהיא חלוקת מקרקעין בין כל בעליה המשותפים או שהיא איחוד מקרקעין, יחולו הוראות אלה: (1) לא שולם סכום הפרש בכסף או בשווה כסף (להלן – סכום הפרש) – פטורה המכירה ממס;

(2) שולם סכום הפרש – פטורה המכירה ממס, למעט מכירת הזכות שבשלה שולם סכום ההפרש.

(ב) בסעיף זה –

"איחוד מקרקעין" –

  1. איחוד חלקות גובלות או חלקות רצופות לשם תכנונן מחדש, לרבות איחוד חלקות כאמור לפי תכנית כמשמעותה בחוק התכנון והבניה,
  2. מכירה של חלק מזכות במקרקעין שתמורתה היא בניה על יתרת המקרקעין בחלקות גובלות או בחלקות רצופות

"הזכות שבשלה שולם סכום הפרש" – החלק היחסי מהזכות במקרקעין שנתן המוכר, שהוא כיחס שבין סכום ההפרש שקיבל המוכר, לבין הסכום הכולל של שווי הזכות במקרקעין שקיבל המוכר עקב איחוד המקרקעין או חלוקת המקרקעין, בתוספת סכום ההפרש שקיבל המוכר".

הסעיף דן במצבים בהם מדובר בחלוקה או באיחוד-

  1. אין תשלומי איזון- פטור ממס. בהתאם לסעיף 32- מדובר בדחייה.
  2. יש תשלומי איזון- עבור תשלום האיזון לא קיימת בעיה עם עקרון המימוש היות שישנו כסף שעובר ועליו ניתן לשלם מס.

בהתאם לסעיף 32, כאשר מבצעים איחוד או חלוקה, שווי הרכישה של אותה זכות יהיה בהתאם לעיקרון הכניסה לנעליים- השווי המקורי של הזכות המקורית לפני האיחוד והחלוקה.

סעיף 67(א)(2)- אילו שולם סכום ההפרש, המכירה תהיה פטורה ממס, למעט מכירת הזכות שבשלה שולם סכום ההפרש.

 

פטור בנאמנות

הנאמנות שחוק מיסוי מקרקעין מכיר בה היא נאמנות של רכישה של נכס. מי שיוצג כלפי המוכר הוא לא הבעלים האמיתי, אלא הנאמן. החוק מכיר בכך שייתכן והמוכר לא יידע מיהו הקונה האמיתי שמי שיחתום על ההסכם מול המוכר לא יהיה הקונה האמיתי, אלא הנאמן.

סעיף 69- העברה מסוימת של זכות מנאמן

  1. מכירה של זכות במקרקעין והעברת זכות באיגוד, מנאמן לנהנה, יהיו פטורות ממס.
  2. לעניין סעיף זה – "נאמן" – אדם המחזיק בשמו הוא בשביל פלוני בזכות במקרקעין או בזכות באיגוד; "נהנה" – אדם שבשבילו מוחזקת הזכות האמורה
  3. לא יוכר אדם כנאמן לצורך סעיף זה אלא אם מסר הודעה לפי סעיף 73(ו), 74 או 119, הכל לפי העניין, ולא יינתן הפטור אלא לגבי העברה לנהנה שעליו נמסרה הודעה כאמור".

נאמן- אדם המחזיק בשמו או בשביל פלוני בזכות מקרקעין או בזכות באיגוד מחזיק יכול להיות הבעלים של הנכס ויהיה רשום כבעלים בטאבו (לא חייב)

נהנה- אדם שבשבילו מוחזקת הזכות בנאמנות. הנהנה הינו הקונה, כלומר הרוכש האמיתי של הנכס.

מצב זה עשוי להתרחש כאשר פלוני רוכש נכס והוא אינו מעוניין שאחרים ידעו על כך, לכן הוא ממנה אדם שייחשב לנאמן ויקנה את הנכס עבורו.

מבחינת חוק מיסוי מקרקעין, כאשר מתקיימים יחסי נאמנות ( אדם קונה עבור אדם אחר), הקונה האמיתי של הנכס (הנהנה) הינו החייב במס .

במידה והנהנה זכאי לפטור, הוא יקבל את הפטור. אולם
אילו הנאמן זכאי לפטור אזי, הפטור לא יחול על הנכס .

סעיף 69(א)- העברה מסוימת של זכות מנאמן

בהתאם לסעיף, ישנו פטור מהעברת הזכות הקניינית מהנאמן לנהנה. העברת הזכות הינה מהנאמן לנהנה ומהווה אירוע מס מבחינת חוק מיסוי המקרקעין. כאשר הנאמן מעביר את הזכויות הקנייניות לנהנה, הוא נדרש לדווח על מכירה.

סעיף 29 סיפא- שווי רכישה ללא תמורה


"שווי הרכישה של זכות במקרקעין שנתקבלה על ידי המוכר ללא תמורה הוא שוויה ביום קבלתה, ואולם אם מכירתה למוכר הייתה פטורה ממס לפי הסעיפים 62, 63, 66 ו-69, יהיה שוויה השווי שהיה נקבע לפי פרק זה אילו נמכרה על ידי מי שממנו נתקבלה".

יום הרכישה של נכס שהועבר מידי הנאמן לנהנה, יהיה יום הרכישה של הנכס על ידי הנאמן .

סעיף 74- הודעה על נאמנות

כל אדם הרוכש בשמו הוא בשביל פלוני זכות במקרקעין או זכות באיגוד מקרקעין, יודיע למנהל, בטופס שקבע המנהל, תוך 30 יום מיום הרכישה, כי רכש את הזכות בשמו הוא בשביל אחר, ומשיודע כך יראו אותו כנאמן לעניין סעיף 69.

הנאמן חייב להודיע למנהל מס שבח תוך 30 יום מיום הרכישה על כך שהוא נאמן. פסיקה קיימת תשובה לשאלה מה קורה כאשר לא מודיעים למס שבח תוך 30 יום, האם יחשב כנאמן או לאו. פס"ד נדב"ך, פס"ד הדרי החוף, פס"ד אביגדור זיו, פס"ד חזון.



× 5 = חמש עשרה

תואר ראשון
תואר שני
מרצים