שם הכותב: תאריך: 19 נובמבר 2013

מיסוי הכנסות CFC – בעל שליטה- סעיף 75ב(ב)(1)

"בעל שליטה בחברה נשלטת זרה שיש לה רווחים שלא שולמו, יראו אותו כאילו קיבל כדיבידנד את חלקו היחסי באותם רווחים".

להלן הגדרות של הסעיף:

סעיף 75ב(א)(3)- בעל שליטה

"תושב ישראל המחזיק, במישרין או בעקיפין, לבד או יחד עם אחר, ב-10% לפחות באחד מאמצעי השליטה בחבר בני אדם".

** אחוזי השליטה אינם קשורים לחלק של הגדרות החנ"ז.

זמן-

  • בתום שנת המס; או
  • ביום כלשהו בשנת המס וביום כלשהו בשנת המס שלאחריה

סעיף 75ב(א)(4)- יחד עם אחר

קרובו וכל תושב ישראל אחר עמו יש לו שיתוף פעולה דרך קבע ‏על פי הסכם בעניינים מהותיים של החברה.

סעיף 75ב(א)(12)- רווחים שלא שולמו

רווחי ה-CFC שמקורם בהכנסות פסיביות באותה השנה ‏שטרם שולמו לבעלי המניות.

למעט: דיבידנד שהתקבל ב-CFC ומקורו בהכנסה ‏ששולם עליה מס זר בשיעור העולה על 20%, פחות: המסים החלים על ההכנסה הפסיבית של ה-CFC

פחות: הפסדי ה-CFC לאותה שנה והפסדיו המועברים משנים קודמות שמקורם בהכנסות כאמור

דגשים:

  • סכומי הרווחים, המס הזר וסכומי ההפסדים, יחושבו בהתאם לדיני המס החלים, כהגדרתם בסעיף 5(5)(ג).
  • דיבידנד שהתקבל ב-CFC ומקורו בהכנסה ‏ששולם עליה מס זר בשיעור העולה על 20%, נלקח בחשבון לצורך קביעת מאזן ההכנסות הפסיביות אולם הוא לא ייכלל במסגרת הרווחים שלא חולקו.‏

סעיף 75ב(א)(8)- חלק יחסי של בעל השליטה ברווח שלא שולם

  • בהתאם לחלקו היחסי בזכויות לרווחים בתום ‏שנת המס ב-CFC ביום האחרון של שנת המס.
  • בהחזקת זכויות בעקיפין יחושב חלקו היחסי על ידי הכפלת שיעור הזכויות ‏ברווחים בכל חבר בני אדם שבשרשרת.
    • שלא כמו בבדיקת שליטה – נלקחות בחשבון גם החזקות נמוכות מ- ‏‏50%.‏


סעיף 75ב(ב)(1)- כאילו חולק כדיבידנד

סעיף 125ב – שיעור המס על דיבידנד:

יחיד – 25%-30% (כיוון שהגדרת בעל שליטה זה לפחות 10%)

חברה – קיימות שתי חלופות בהתאם לסעיף 126(ג):

  • תשלום מס חברות
  • תשלום מס חברות על סכום הדיבידנד המגולם עם זיכוי בגין מס ששולם במקור ומס חברות ששולם על ידי החברה המחלקת את הדיבידנד ובלבד שהיא ממוקמת לא יותר נמוך משתי רמות מתחת לחברה המקבלת את הדיבידנד.

דוגמא: סכום הדיבידנד המגולם הינו 1000 והמס המשולם בחו"ל הינו 100

חלופה 1- תשלום מס חברות:

הכנסה נטו

1000

מס חו"ל

(100)

900

חלופה 2-

דיבידנד מגולם

1,000

מס חברות בישראל

250

זיכוי בגין מס זר

(100)

מס לתשלום

150

ניתן לראות כי חלופה 2 עדיפה.

סעיף 75ב(ב)(2)- רכישת אמצעי שליטה במהלך השנה

במקרים בהם נרכשו אמצעי שליטה במהלך השנה יחושב חלקו היחסי של בעל השליטה בהתאם לתקופת ההחזקה באמצעי השליטה במשך השנה.

דוגמא:

  1. עליה בשיעור החזקה- 10% מאמצעי שליטה נרכשו ב- 1.4 של שנת המס ו- 70% ב- 1.12 חלקו היחסי של בעל השליטה ברווחים שלא חולקו יהיה .
  2. ירידה בשיעור החזקה- 80% מאמצעי השליטה נרכשו ב – 1.4 וב – 1.12 נמכרו 70% – חלקו היחסי של בעל השליטה ברווחים שלא חולקו יהיה .

סעיף 75ב(ג)- זיכוי תיאורטי

החזקה ישירה ב-CFC:

  • חלה במדינת המושב של ה-CFC חובת תשלום מס זר, לרבות בדרך של ניכוי במקור, בשל
    חלוקת דיבידנד, יינתן זיכוי מהמס בגובה המס הזר שהיה משולם אילו חולקו הרווחים שלא שולמו כדיבידנד.
  • הזיכוי יהיה בגובה הזיכוי שהיה ניתן אילו חולק דיבידנד.
  • חישוב הזיכוי יעשה לפי חלקו היחסי של בעל השליטה בזכויות לרווחים

דוגמא:

תושב ישראל מחזיק 100% בחנ"ז א'. הכנסות החנ"ז מדיבידנד הינה 1000 ₪ ושיעור המס בישראל הינו 30%. תשלום המס בחו"ל הינו 100 ₪ (ניכוי במקור של 10%). בישראל, תשלום המס יהיה כדלקמן:

הכנסות

1000

מס בישראל

זיכוי מס חול

(100)

סה"כ תשלום מס בישראל

200

החזקה עקיפה ב- CFC:

  • ייווסף לזיכוי האמור המס הזר שהיה משולם בשל חלוקת הדיבידנד על ידי כל אחת מהחברות בשרשרת החברות ואשר לא ניתן לקבל בשלו זיכוי, כולו או מקצתו, אף לא באחת מהחברות בשרשרת.
  • חישוב הזיכוי יעשה לפי חלקו היחסי של בעל השליטה בזכויות לרווחים.
  • במידה וניתן להזדכות במי מהמדינות על המס שנוכה במקור במדינה שקדמה לה – לא יינתן זיכוי.
  • מה קורה כאשר הדיבידנד מחולק מחברה הנמצאת ברמה שלישית בשרשרת החברות – האם עדיין מתקבל זיכוי? האם ההוראה הנ"ל מהווה דין ספציפי? כיצד משתלב עם הוראות מיסוי דיבידנד? בהתאם לסעיף 126(ג) רק עד 2 שכבות מתחת ניתן לקבל זיכו עקיף.

דוגמא:

תושב ישראל מחזיק בחנ"ז א'. הכנסות חנ"ז א' מדיבידנד הינם 1,000 ₪. שיעור המס על הדיבידנד הינו 20% ותשלום המס במקור ינם 50 ₪. הכנסות חנ"ז ב' הינם 1,200 ₪, ניכוי מס במקור הוא 5% ושיוער המס הינו 20%.

הכנסות

1000

מס בישראל

זיכוי מס חול

(50)

סה"כ תשלום מס בישראל

150

סיכום

מאחר וכאשר משולם דיבידנד בפועל, יש לשלם גם מיסים בגין שרשור אותו דיבידנד בין החברות הזרות עד לישראל, נקבע כי בחישוב המס על דיבידנד רעיוני בגין רווחי החנ"ז, יינתן זיכוי תיאורטי בגין מיסים אשר היו משולמים בפועל בכל אחת מהמדינות בשרשרת, אילו אותו דיבידנד היה מחולק בפועל. יש לזכור, כי הזיכוי יינתן בהתאם לכללי הזיכוי כאשר לחברה ניתן גם זיכוי עקיף (על דיבידנד מגולם). בנוסף, יש לזכור כי הזיכוי העקיף ניתן ע"פ סעיף 126(ג) לפקודה, ורלוונטי רק ל- 2 שכבות למטה ולא יותר מכך.

מניעת כפל מס בעת החלוקה בפועל

חלוקת דיבידנד בפועל

  • מתוך רווחים שבעל השליטה מוסה בגינם בעבר (לפי סעיף 75ב(ב)), יהיה ‏הדיבידנד חייב במס ויינתן זיכוי בגין המס ששולם בעבר, עד גובה המס שחייב בו ‏בעת החלוקה.
  • עודף זיכוי עובר לשנים הבאות כשהוא מתואם למדד, כנגד מס אשר יחויב ‏בגין דיבידנד שיחולק על ידי אותה חברה. זכות הזיכוי עוברת לחליפים. (מי שקיבל את המניות במכירה פטורה ממס).
  • אם בעת החלוקה בפועל נוכה מס במקור במדינת המושב של החברה, יהיה בעל ‏השליטה זכאי, בנוסף לזיכוי עפ"י סעיף זה, לזיכוי בשל הניכוי במקור בכפוף ‏לכללי הזיכוי בחלק י' לפקודה.‏

דוגמא:

בשנת 2010 קיימת הכנסה של 1000 עליה שולם מס בסך 250 ₪ (על דיבידנד רעיוני).. בשנת 2012 שולם דיבידנד שעליו לא ישולם מס (היות ששילמנו מס בשנת 2010) ולכן יינתן זיכוי עד לאיפוס המס.

שנת 2010

הכנסה חייבת 1000
מס 250
שנת 2012

דיבידנד 1000
מס 250
זיכוי מס (250)
סה"כ תשלום מס 0

 

 

רווח הון במכירת המניות

יינתן זיכוי בשל סכום המס ששולם בשנים קודמות ‏בשל אותם אמצעי שליטה כשהוא מתואם מתום שנת המס בה שולם. ובלבד שלא יעלה על סכום ‏המס שהוא חייב בגין המכירה.‏

 

 

דוגמא:

בעל שליטה מחזיק 40% בזכויות לרווחים בחנ"ז. בשנים 2003-2004 צברה החברה את רווחיה ולא חילקה אותם בפועל. בתום שנת המס 2005, חילקה החנ"ז את כל רווחים שנצברו בשנים 2003-2005. בשנת המס 2004 עלה שיעור המדד ב- 5% ובשנת המס 2005 עלה שיעור המדד ב- 10%. נדרש:חשב את המס שישולם בכל אחת מהשנים בגין הדיבידנד הרעיוני ובגין הדיבידנד שחולק בפועל. הנח שיעור מס על דיבידנד 25%.

שנה

רווחים שנצברו

דיבידנד שחולק בפועל

מס על דיבידנד שחולק בפועל

שיעור עליית המדד

מס לפי סעיף 75ב(ב)

2003

10,000

0

2004

20,000

0

5%

2005

15,000

45,000

באור 1- 1,145

10%

אין דיבידנד רעיוני, היות שחולק בפועל

באור 1-

בגין ה- 10,000 וה-20,000 שילמנו מס ולכן אנו זכאים לקבל אותם חזרה צמוד למדד.

הכנסה
מס 25%
מס בישראל

4,500

מס לתשלום 1,145

 

 

סעיף 5(5)- חברת משלח יד זרה (חמי"ז)

מטרת הסעיף

סעיף 5(5) נחקק במסגרת תיקון 132 לפקודה שמטרתו למנוע תכנון מס בעקבות המעבר למיסוי פרסונאלי. הסעיף מתייחס לבעלי מקצועות חופשים שיכולים להקים חברה במדינה זרה ואת כל השירותים שהם נותנים בחו"ל, לבצע באמצעות אותה חברה זרה.

ההבדל העיקרי בין 75ב(ב) רואים את ההכנסה הפאסיבית כאילו חולקה כדיבידנד ואילו בסעיף זה רואים את הכנסות החברה הזרה כאילו הופקה בישראל.

תכנון אפשרי

עיסוק במשלח יד בחו"ל באמצעות חברה זרה, שהשליטה והניהול עליה אינם בישראל.

  • המיסוי יידחה למועד משיכת ההכנסה (דרך שכר עבודה או דיבידנד) ע"י בעל השליטה.
  • ההכנסות שהיו אמורות להתחייב בשיעור מס גבוה (מס שולי) תחויבנה בשיעורי מס נמוכים יותר (מס על דיבידנד – 25%).

סעיף 5(5) הינו סעיף אנטי תכנוני שנועד למנוע אפשרות להתחמק ממס באמצעות פעילות במסגרת חברה זרה. הסעיף קובע במפורש כי גם הכנסה ממשלח יד שמבצע נישום באמצעות "חברת משלח יד זרה" תהיה חייבת במס בישראל.



שלוש × 5 =

תואר ראשון
תואר שני
מרצים