שם הכותב: תאריך: 06 דצמבר 2013

ביקורת עתודות ויעודות לפיצויים

(סיום יחסי עובד-מעביד)

 

הקדמה

הסעיפים הללו מתייחסים להפרשות לפיצויים שהחברה מבצעת. להפרשות אלו יש טיפול מאוד מורכב בתקינה הבינ"ל, אך מאוד פשוט בתקינה הישראלית.

 

מהו ההבדל בין יעודה לבין עתודה?

יעודה= נכס הקשור לסיום יחסי עובד-מעביד. במילים אחרות, כמה פיצויים הפקדתי בפועל.

עתודה= התחייבות הקשורה לסיום יחסי עובד-מעביד. במילים אחרות, כמה פיצויים אני אמורה להפקיד. ככל שיש לי יותר עובד, כך ההתחייבות שלי כלפיו גדולה יותר (הרי שפיצויים משולמים ע"פ ותק ותנאי שכר).

את שני אלו אנו מציגים בנטו, כלומר נכס בניכוי התחייבות.

 

מקורות רלוונטיים לסיום יחסי עובד-מעביד

  • בתקינה הבינ"ל – 19-IAS
  • בתקינה הישראלית – גילוי דעת 20

ע"פ גילוי דעת 20 (תקינה ישראלית) נבדוק את כל עובדי החב' לתאריך המאזן ונמדוד את שכרם האחרון ע"פ כללי חישוב הפיצויים. עלינו לפעול כאילו כל העובדים מפוטרים היום, יום המאזן. אז במצב זה – כמה צריכים לשלם להם? מהי ההתחייבות? למעשה הבדיקה היא די פשוטה, אין מביאים בחשבון בחישוב את משך העבודה הצפוי של העובדים, את הצפי לעליית השכר עד לפרישה ואת האפשרות שעובדים יפרשו בתנאים שלא יזכו אותם בפיצויים.

לעומת זאת, 19-IAS קצת מסבך את העניינים: המדידה מסתמכת על ערכים אקטואריים (הערכה) – כמה מהעובדים שלי כיום יגיעו לפרישה בעוד X שנים? ההתחייבות תיאמד בשיטות אקטואריות אשר מביאות בחשבון עליית שכר, כמות עובדים וכו'.

 

עיקרי תכנית ביקורת של סעיף "התחייבויות בשל סיום יחסי עובד- מעביד, נטו"

*רלוונטי גם לתקינה בינ"ל וגם לתקינה הישראלית, פרט להערות.

  1. ערוך סקר בקרה פנימית במחלקת משאבי אנוש ובמדור שכר. קבע את רמת סיכוני הביקורת הנדרשת לדעתך ואמוד את רמת סיכון החשיפה לאור תוצאות סקר הבקרה הפנימית, בו נאמדה רמת הסיכון שבמהות.

    הערה:
    לשים לב שסקר הבקרה הפנימית מתחיל במשאבי אנוש ומדור שכר. הכל מתחיל בבדיקה של ההסכמים הקיבוציים/ חוזים אישיים וכו'.

  2. קבל מהחברה את הסכמי העבודה החלים על העובדים (אישיים, מפעליים, משקיים). תמצת את הסעיפים הרלוונטיים המגבשים את זכויות העובדים לפיצויים.

עתודה בשל סיום יחסי עובד- מעביד (להלן- "העתודה")

  1. בדוק האם הסכמי העבודה, בעניין פיצויי פיטורין, עומדים במבחני החוק. אם קיים ספק- בקש לקבל חוות דעת משפטית של עו"ד המתמצא בתחום יחסי עבודה.
  2. בדוק הסכמי עבודה שנחתמו במהלך שנת הדוח ולאחר תאריך המאזן ואת השלכותיהם על חישוב העתודה.

    הערה:
    עלינו לוודא גם את הסכמי העבודה שנחתמו לאחר תאריך המאזן, עבור הבדיקות שלנו לעניין חישובי הפיצויים.

  3. בדוק את מרכיבי השכר הזכאים לפיצויי פיטורין. אם קיים ספק- בקש לקבל חוות דעת משפטית של עו"ד המתמצא בתחום יחסי עבודה.
  4. קבל מהחברה חוות דעת אקטוארית (חתומה) על פיה חושבה ההפרשה לפיצויים.

    הערה:
    רלוונטי לתקינה בינ"ל!

  5. בצע נהלי ביקורת בדבר הסתמכות על מומחים – האם האקטואר מקצועי, בדוק את נאותות ההנחות ששמשו את האקטוארית בביצוע הערכה האקטוארית. כגון: ריבית להיוון, שכר חודשי, מספר העובדים וכו'.

    הערה:
    רלוונטי לתקינה בינ"ל! נבדוק את הנחות העבודה של האקטואר, האם הן סבירות? (לדוגמא- חיזוי המדד שלו). נבדוק על איזה מסד נתונים עובד האקטואר (נתונים שהמבוקר העביר לו) – האם הם תקינים ונכונים (שלמות הנתונים)? כמו כן, נבדוק את מקצועיותו של האקטואר, אם הוא ב"ת וזהיר בעבודתו. לאיזה רזולוציות לא נרד בבדיקת האקטואר? בדיקת מע' המידע של האקטואר.

  6. קבל אישור יתרה מהקופות לפיצויים כולל שיערוך, וודא שרווחי הקופה נרשמו כנגד הוצאות הפיצויים.

    הערה: ממי נבקש אישורי יתרה אלו? נניח מגדל, הראל…

  7. קבל רשימת התחייבות לחופשה, כולל זקיפת הוצאות סוציאליות.
  8. קבל התאמה בין מספר העובדים שנכלל בדוח פיצויים (הערכה אקטוארית) לבין בטופס 102.

    הערה:
    סעיף חשוב!!! סעיף ברזל!!! לא לשכוח למבחן!!!
    מהו טופס 102? מדובר בדוח שכל חברה צריכה להגיש מדי חודש למס-הכנסה ובו היא מדווחת על עובדיה, משכורות, ניכויים ועוד. בין היתר בטופס זה יש שדה של מס' העובדים בחב'. בסוף כל שנה כל חב' צריכה להגיש טופס 126 – אותו הדבר כמו טופס 102, רק ברמה המצרפית של 12 חודשים. לסיכום: 102-חודשי, 126-שנתי. נחזור לנוהל הביקורת – מטרתו לבדוק התאמה משולשת בין טופס 102, לבין 126 לבין רישומים חשבונאיים של חב'.

  9. קבל רשימת התחייבות להבראה.
  10. השווה את רשימת העובדים בגיליון ההפרשה לפיצויים
    לרשימת העובדים בפועל הזכאים לפיצויים (השוואה לרשימת מקבלי השכר בסוף השנה, השוואה לגיליון ההפרשה לפיצויים משנה קודמת, השוואה לרשימות שכר אחרות- שכר החודש האחרון של השנה, גיליון ההפרשה לחופשה וכד'), לצורך בדיקת שלמות הרשימה.
  11. בדוק עובדים שנגרעו במשך השנה מגיליון ההפרשה לפיצויים, או נוספו אליו, ואת חישוב ההפרשה לפיצויים בגינם (וותק, שכר מזכה בפיצויים וכד').
  12. בדוק את נתוני הוותק בגיליון ההפרשה לפיצויים (בדיקת מועדי תחילת העסקה, השוואה לנתוני וותק בשנה הקודמת וכד').
  13. אמת את נתוני השכר בגיליון ההפרשה לחופשה לנתוני השכר על פיהם אמורה להיות מחושבת הזכות לפיצויי פיטורין (רכיבי שכר המקנים זכות לפיצויים עפ"י חוק פיצויי פיטורין ועפ"י הסכמי השכר).

    הערה:
    בסעיף הזה, כמו בעוד סעיפים קודמים, מציגים לנו בסיסי השוואות – כמו שהיה סעיף שאמר להשוות את האוכלוסייה שלה מפרישים לחופשה אל מול האוכ' שמפרישים לה לפיצויים. בדיקת שלמות הרשימה.

  14. בדוק חישובי תשלומי
    פיצויים בפועל במשך השנה והתאמתם לבסיס לפיו חושבה העתודה.
  15. בדוק את עקביות חישוב ההפרשה לפיצויים.
  16. בדוק את חישוב ההפרשה לפיצויים בגין עובדים המכוסים בפוליסות
    לביטוח מנהלים.
  17. בדוק התפתחויות לאחר תאריך המאזן (תשלום פיצויים חריגי, שינויים בהסכמי עבודה וכד') ואת השלכותיהם על חישוב ההפרשה.
  18. בדוק את סבירות סכום ההפרשה לפיצויי פיטורין בהשוואה לשנים קודמות, לשינויי השכר בשנת הדו"ח וכד'.

יעודה בשל סיום יחסי עובד- מעביד

  1. קבל מהחברה רשימה של הקופות לפיצויים וחברות הביטוח בהם מופקדים הכספים המיועדים לפיצויים.
  2. קבל אישורי יתרות מקופות הפיצויים וחברות הביטוח לגבי שווי ההפקדות לפיצויים.
  3. וודא התאמת סכומי היעודות לפיצויים הרשומות בספרי החברה לאישורים שנתקבלו ממחזיקי הכספים.

עתודה לסיום יחסי עובד- מעביד, נטו

  1. בדוק את קיזוז ההפרשה
    לפיצויים מסכום היעודה לפיצויים, הצגתם הנאותה בדוחות הכספיים ומתן מידע נוסף ככל הנדרש.
  2. בדוק את נאותות חישוב ההפרשה למיסים נדחים בגין עודף עתודה או יעודה לפיצויי פרישה. הערה:
    לצרכי מס כל ההפקדות לא תמיד מוכרות, וייתכן שיווצרו הפרשים זמניים
    ß מיסים נדחים.
  3. בדוק את רישומן הנאות של ההוצאות וההכנסות מהעתודה ומהיעודה לפיצויי פרישה.
  4. בדוק סווג והצגה נאותים בדוחות הכספיים, לרבות מתן מידע ככל שנדרש.

    הערה: זהו נוהל מנטרה! לזכור אותו תמיד.

     

ביקורת הוצאות שכר ונלוות

הקדמה

סעיפי ההוצאות בדוחות הכספיים בכלל וסעיף שכר עבודה בפרט הינם סעיפים רגישים ביותר, בעלי סיכון מובנה (IR) גבוה בשל היותם מקור לטעויות והונאות ע"י ניפוח מלאכותי של רישום ההוצאות בספרים. על-כן, על המבקר להקדיש תשומת לב ראויה בבואו לבקר סעיפי ההוצאות בכלל וסעיף שכר העבודה בפרט.

דגשים לביקורת סעיף הוצאות השכר:

הכלל המנחה בביקורת הוצאות הוא לוודא שכנגד ההוצאה נתקבלה התמורה המתאימה.

ראשי תיבות בספם-חסמה

  1. (ב)-בדיקת נאותות הבקרה הפנימית.
  2. (ס)-אומדן סיכוני הביקורת ע"י המשוואה AR= IR*CR*DR
  3. (פ)-בדיקות במטרה לוודא שההוצאות הוצאו בפועל ולא נרשמו הוצאות פיקטיביות. כמו כן יש לוודא שלא נרשמו עובדים פיקטיביים.
  4. (מ)-בדיקת שלמות ההוצאות בעיקר לגבי הוצאות בעלות מחזוריות גבוהה כמו שכ"ע, שכ"ד, חשמל וכו'. צריך לבדוק שקיימות הוצאות ל- 12 חודשים.
  5. (ח)-בדיקת חתך ההוצאות ושיוכן (matching) להכנסות אותן הן חוללו – הכוונה בין היתר ע"י הפרדה נאותה של הוצאות שוטפות לתקופה לעומת הוצאות מראש. בד"כ משכורת משולמת ב10 לחודש. משכורת של דצמבר משולמת בינואר, ולכן יש להכיר ע"ב צבירה את הוצאות השכר בדצמבר. כנ"ל לגבי בונוסים של סוף שנה – יש לפתוח חשבונות חתך. בנוהל ביקורת זה אנו נוודא את החתך.
  6. (ס)-בדיקות אנליטיות לסבירות ההוצאה – הכוונה ביחס לתקציב, לשנים קודמות ולמחזורי פעילות, לייצור ולגורמים רלוונטיים אחרים.
  7. (מ)-מיון נאות ושיוך נכון של ההוצאות הן לסעיף הנכון (לדוגמא שלא נכללו הוצאות חשמל בכרטיס הוצאות טלפון) והן לקבוצת ההוצאות הנכונה. עניין זה מתחדד בנושא של שכר- יש להבחין בין הוצאה לבין נכס! נכס אמור להניב הטבות כלכליות עתידיות. נניח יש עובד שמפתח פטנט שיניב הטבות כלכליות לחב' (נכס בלתי-מוחשי). אז האם הוצאות השכר של עובד זה יגולמו במשכורת (רווח והפסד) או שמא דרך הנכס הבלתי-מוחשי (כלומר דרך הפחת)? זוהי סוגיה למחשבה, אין הכרעה (כל מקרה לגופו).
  8. (ה)-בדיקת נאותות ההצגה בדוחות הכספיים.

תכנית ביקורת לסעיף משכורת, שכר עבודה והוצאות נלוות

  1. קבע את רמת סיכון הביקורת הנדרשת לדעתך ואמוד את רמת סיכון החשיפה לאור תוצאות סקר הבקרה הפנימית, בו נאמדה רמת סיכון הבקרה והסיכון המובנה על ידי המשוואה AR=IRXCRXDR.
  2. הכן נייר עבודה המתמצת את עיקרי הסכמי העבודה ונוהלי הארגון המבוקר המתייחסים לכוח אדם.
  3. בדוק שלמות ההוצאה (12 רישומים) בסעיפי השכר והנלוות.

    הערה:
    שלמות=לוודא שכל ה12 חודשים נכנסו לרווח והפסד. גם שמה שישולם בינואר 13 נכנס להוצאות שכר של דצמבר 12.

  4. בדוק מדגם מייצג של תלושי שכר
    והתאמתם למסמכים מבססים באשר לגובה השכר, תשלום השכר והניכויים מהשכר.

    הערה:
    מסמכים מבססים= הסכמי עבודה. מדגם ע"פ תקן 85.

  5. לגבי מדגם תלושי השכר דלעיל, בדוק נאותות חישוב השכר
    והניכויים והתאמתם לדיווח החודשי בטופס 102.

    הערה:
    סעיף חשוב!

  6. בדוק התאמת הרישומים בספרים לדיווחים לרשויות המסטופס 126.

    הערה:
    סעיף חשוב!

  7. בדוק מדגם של טופסי פרטים אישיים טפסי 101, והשווה התאמתם לרשום בטופס 126
    ובמרשמי המחשב.

    הערה:
    סעיף חשוב! טופס 101 הוא טופס שעובד ממלא כאשר הוא נקלט בארגון.

  8. בדוק אם מספר העובדים לתאריך המאזן על פי רישומי מחלקת כוח אדם תואם למספר העובדים שהיה בתחילת התקופה
    בתוספת עובדים שהצטרפו ובניכוי עובדים שפרשו.
  9. אמת מדגמית קיומם הפיזי של עובדים המופיעים בגיליונות השכר.

    הערה: קשה מאוד ליישם סעיף זה, פחות מתבצע בפרקטיקה. הרי שלא באמת נלך למפעל ונבדוק פיזית עובד-עובד ונבקש ממנו להציג ת.ז.

  10. בדוק את שיעור התוספות הסוציאליות ביחס לכלל השכר המשולם.

    הערה:
    סוציאליות= בעיקר חופשה, הבראה, מחלה, פיטורים, מענקים, קרן השתלמות…

  11. בדוק את נאותות מיון חלוקת הוצאות השכר והנלוות בהתאם למחלקות השונות.

    הערה: לכל מח' יש הוצאות משל עצמה, וכאן יש לבדוק שהוצ' של מח' A לא זלגו להוצ' מח' B.

  12. בדוק את נכונות חישובי העמסת שכר העבודה והנלוות על הפרויקטים השונים.
  13. בדוק אם מפרעות שנתנו לעובדים קוזזו מהשכר ששולם להם.

    הערה: מפרעות=מקדמות

  14. בדוק העברתם במועד של הניכויים במקור למוסדות השונים.
  15. בדוק נאותות הדיווח לתביעות בגין שירות מילואים.
  16. בדוק אם שולמו הפרשי שכר או מענקים
    לאחר תאריך המאזן המתייחסים לתקופה המבוקרת.
  17. בדוק אם שכר הדירקטורים וההוצאות הנלוות המתייחסות לא צוינו בנפרד.

    הערה: איך נטפל בשכר הדירקטורים, שבד"כ הוא גבוה מאוד? נבדוק חוזי העסקה, פרוטוקולים ועוד. אם חב' תחליט להפריד את שכרם של הדירקטורים מסעיף המשכורות, ו"תדחוף" את ההוצאה הכבדה הזו על סעיף צדדי שלא מסתכלים עליו כלל – מה שיקרה זה שהיא תציג יעילות רבה. למה כך? כי זוהי חב' שהוצאות השכר שלה לכאורה נמוכות מאוד והיא גם מרוויחה הרבה- אך כאן החברה מתעתעת בנו, כי היא לא הציגה את שכר הדירקטורים שם!

  18. בדוק אירועים שהתרחשו לאחר תאריך הדוחות הכספיים ולהם השלכה על הדוחות הכספיים: תוספות שכר רטרואקטיביות, הסכמי שכר חדשים וכיו"ב.
  19. לגבי חברות שחוק ניירות ערך חל עליהן, בדוק נאותות ההצגה בהתאם לכללי הדיווח כנדרש בתקנות ניירות ערך, עריכת דוחות כספיים שנתיים התש"ע-2010.
  20. קבל הצהרת מנהלים בדבר נאותות הצגת סעיף משכורת, שכר עבודה והוצאות נלוות.

    הערה: נוהל זה הוא לא בהכרח מספק. מבחינת ביהמ"ש זה לא תמיד תופס שההנהלה הצהירה ש"הכל טוב".

  1. בדוק סווג והצגה נאותים בדוחות הכספיים, לרבות מתן מידע ככל שנדרש.

    הערה: זהו נוהל מנטרה! לזכור אותו תמיד.

לצילום השיעור




− 6 = אפס

תואר ראשון
תואר שני
מרצים